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BMF Amtliches Einkommensteuer-Handbuch
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Auswahl der Jahresausgaben des Handbuches

  • Ausgabe 2016
  • Ausgabe 2017
  • Ausgabe 2018
  • Ausgabe 2019
  • Ausgabe 2020
  • Ausgabe 2021
  • Amtliche Handbücher
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EStH 2021
  • Vorwort
  • Inhaltsübersicht
  • Abkürzungsverzeichnis
  • Tabellarische Übersicht
  • A. Einkommensteuergesetz, Einkommensteuer-Durchführungsverordnung, Einkommensteuer-Richtlinien, Hinweise
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    A. Einkommensteuergesetz, Einkommensteuer-Durchführungsverordnung, Einkommensteuer-Richtlinien, Hinweise
    1. Einführung
    2. Steuerpflicht
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      Steuerpflicht
      • § 1 Steuerpflicht
      • § 1a
    3. Einkommen
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      Einkommen
      • 1. Sachliche Voraussetzungen für die Besteuerung
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        1. Sachliche Voraussetzungen für die Besteuerung
        • § 2 Umfang der Besteuerung, Begriffsbestimmungen
        • § 2a Negative Einkünfte mit Bezug zu Drittstaaten
      • 2. Steuerfreie Einnahmen
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        2. Steuerfreie Einnahmen
        • § 3
        • § 3a Sanierungserträge
        • § 3b Steuerfreiheit von Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit
        • § 3c Anteilige Abzüge
      • 3. Gewinn
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        3. Gewinn
        • § 4 Gewinnbegriff im Allgemeinen
        • § 4a Gewinnermittlungszeitraum, Wirtschaftsjahr
        • § 4b Direktversicherung
        • § 4c Zuwendungen an Pensionskassen
        • § 4d Zuwendungen an Unterstützungskassen
        • § 4e Beiträge an Pensionsfonds
        • § 4f Verpflichtungsübernahmen, Schuldbeitritte und Erfüllungsübernahmen
        • § 4g Bildung eines Ausgleichspostens bei Entnahme nach § 4 Absatz 1 Satz 3
        • § 4h Betriebsausgabenabzug für Zinsaufwendungen (Zinsschranke)
        • § 4i Sonderbetriebsausgabenabzug bei Vorgängen mit Auslandsbezug
        • § 4j Aufwendungen für Rechteüberlassungen
        • § 4k Aufwendungen für Rechteüberlassungen
        • § 5 Gewinn bei Kaufleuten und bei bestimmten anderen Gewerbetreibenden
        • § 5a Gewinnermittlung bei Handelsschiffen im internationalen Verkehr
        • § 5b Elektronische Übermittlung von Bilanzen sowie Gewinn- und Verlustrechnungen
        • § 6 Bewertung
        • § 6a Pensionsrückstellung
        • § 6b Übertragung stiller Reserven bei der Veräußerung bestimmter Anlagegüter
        • § 6c Übertragung stiller Reserven bei der Veräußerung bestimmter Anlagegüter bei der Ermittlung des Gewinns nach § 4 Absatz 3 EStG oder nach Durchschnittssätzen
        • § 6d Euroumrechnungsrücklage
        • § 6e Fondsetablierungskosten als Anschaffungskosten
        • § 7 Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung
        • § 7a Gemeinsame Vorschriften für erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen
        • § 7b Sonderabschreibung für Mietwohnungsneubau
        • § 7c (weggefallen)
        • § 7d (weggefallen)
        • § 7e (weggefallen)
        • § 7f (weggefallen)
        • § 7g Investitionsabzugsbeträge und Sonderabschreibungen zur Förderung kleiner und mittlerer Betriebe
        • § 7h Erhöhte Absetzungen bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen
        • § 7i Erhöhte Absetzungen bei Baudenkmalen
      • 4. Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten
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        4. Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten
        • § 8 Einnahmen
        • § 9 Werbungskosten
        • § 9a Pauschbeträge für Werbungskosten
      • 4a. Umsatzsteuerrechtlicher Vorsteuerabzug
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        4a. Umsatzsteuerrechtlicher Vorsteuerabzug
        • § 9b
      • 5. Sonderausgaben
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        5. Sonderausgaben
        • § 10
        • § 10a Zusätzliche Altersvorsorge
        • § 10b Steuerbegünstigte Zwecke
        • § 10c Sonderausgaben-Pauschbetrag
        • § 10d Verlustabzug
        • § 10e Steuerbegünstigung der zu eigenen Wohnzwecken genutzten Wohnung im eigenen Haus
        • § 10f Steuerbegünstigung für zu eigenen Wohnzwecken genutzte Baudenkmale und Gebäude in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen
        • § 10g Steuerbegünstigung für schutzwürdige Kulturgüter, die weder zur Einkunftserzielung noch zu eigenen Wohnzwecken genutzt werden
      • 6. Vereinnahmung und Verausgabung
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        6. Vereinnahmung und Verausgabung
        • § 11
        • § 11a Sonderbehandlung von Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen
        • § 11b Sonderbehandlung von Erhaltungsaufwand bei Baudenkmalen
      • 7. Nicht abzugsfähige Ausgaben
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        7. Nicht abzugsfähige Ausgaben
        • § 12
      • 8. Die einzelnen Einkunftsarten
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        8. Die einzelnen Einkunftsarten
        • a) Land- und Forstwirtschaft (§ 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1)
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          a) Land- und Forstwirtschaft (§ 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1)
          • § 13 Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft
          • § 13a Ermittlung des Gewinns aus Land- und Forstwirtschaft nach Durchschnittssätzen
          • § 14 Veräußerung des Betriebs
          • § 14a Vergünstigungen bei der Veräußerung bestimmter land- und forstwirtschaftlicher Betriebe
        • b) Gewerbebetrieb (§ 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2)
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          b) Gewerbebetrieb (§ 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2)
          • § 15 Einkünfte aus Gewerbebetrieb
          • § 15a Verluste bei beschränkter Haftung
          • § 15b Verluste im Zusammenhang mit Steuerstundungsmodellen
          • § 16 Veräußerung des Betriebs
          • § 17 Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften
        • c) Selbständige Arbeit (§ 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3)
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          c) Selbständige Arbeit (§ 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3)
          • § 18
        • d) Nichtselbständige Arbeit (§ 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4)
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          d) Nichtselbständige Arbeit (§ 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4)
          • § 19
        • e) Kapitalvermögen (§ 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 5)
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          e) Kapitalvermögen (§ 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 5)
          • § 20
        • f) Vermietung und Verpachtung (§ 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 6)
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          f) Vermietung und Verpachtung (§ 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 6)
          • § 21
        • g) Sonstige Einkünfte (§ 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 7)
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          g) Sonstige Einkünfte (§ 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 7)
          • § 22 Arten der sonstigen Einkünfte
          • § 22a Rentenbezugsmitteilungen an die zentrale Stelle
          • § 23 Private Veräußerungsgeschäfte
        • h) Gemeinsame Vorschriften
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          h) Gemeinsame Vorschriften
          • § 24
          • § 24a Altersentlastungsbetrag
          • § 24b Entlastungsbetrag für Alleinerziehende
    4. Veranlagung
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      Veranlagung
      • § 25 Veranlagungszeitraum, Steuererklärungspflicht
      • § 26 Veranlagung von Ehegatten
      • § 26a Einzelveranlagung von Ehegatten
      • § 26b Zusammenveranlagung von Ehegatten
      • § 27 (weggefallen)
      • § 28 Besteuerung bei fortgesetzter Gütergemeinschaft
      • § 29 (weggefallen)
      • § 30 (weggefallen)
    5. Tarif
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      Tarif
      • § 31 Familienleistungsausgleich
      • § 32 Kinder, Freibeträge für Kinder
      • § 32a Einkommensteuertarif
      • § 32b Progressionsvorbehalt
      • § 32c Tarifermäßigung bei Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft
      • § 32d Gesonderter Steuertarif für Einkünfte aus Kapitalvermögen
      • § 33 Außergewöhnliche Belastungen
      • § 33a Außergewöhnliche Belastung in besonderen Fällen
      • § 33b Pauschbeträge für behinderte Menschen, Hinterbliebene und Pflegepersonen
      • § 34 Außerordentliche Einkünfte
      • § 34a Begünstigung der nicht entnommenen Gewinne
      • § 34b Steuersätze bei Einkünften aus außerordentlichen Holznutzungen
    6. Steuerermäßigungen
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      Steuerermäßigungen
      • 1. Steuerermäßigung bei ausländischen Einkünften
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        1. Steuerermäßigung bei ausländischen Einkünften
        • § 34c
        • § 34d Ausländische Einkünfte
      • 2. Steuerermäßigung bei Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft
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        2. Steuerermäßigung bei Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft
        • § 34e (weggefallen)
      • 2a. Steuerermäßigung für Steuerpflichtige mit Kindern bei Inanspruchnahme erhöhter Absetzungen für Wohngebäude oder der Steuerbegünstigungen für eigengenutztes Wohneigentum
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        2a. Steuerermäßigung für Steuerpflichtige mit Kindern bei Inanspruchnahme erhöhter Absetzungen für Wohngebäude oder der Steuerbegünstigungen für eigengenutztes Wohneigentum
        • § 34f
      • 2b. Steuerermäßigung bei Zuwendungen an politische Parteien und an unabhängige Wählervereinigungen
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        2b. Steuerermäßigung bei Zuwendungen an politische Parteien und an unabhängige Wählervereinigungen
        • § 34g
      • 3. Steuerermäßigung bei Einkünften aus Gewerbebetrieb
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        3. Steuerermäßigung bei Einkünften aus Gewerbebetrieb
        • § 35
      • 4. Steuerermäßigung bei Aufwendungen für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse und für die Inanspruchnahme haushaltsnaher Dienstleistungen
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        4. Steuerermäßigung bei Aufwendungen für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse und für die Inanspruchnahme haushaltsnaher Dienstleistungen
        • § 35a Steuerermäßigung bei Aufwendungen für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, haushaltsnahe Dienstleistungen und Handwerkerleistungen
      • 5. Steuerermäßigung bei Belastung mit Erbschaftsteuer
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        5. Steuerermäßigung bei Belastung mit Erbschaftsteuer
        • § 35b Steuerermäßigung bei Belastung mit Erbschaftsteuer
      • 6. Steuerermäßigung für energetische Maßnahmen bei zu eigenen Wohnzwecken genutzten Gebäuden
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        6. Steuerermäßigung für energetische Maßnahmen bei zu eigenen Wohnzwecken genutzten Gebäuden
        • § 35c Steuerermäßigung für energetische Maßnahmen bei zu eigenen Wohnzwecken genutzten Gebäuden
    7. Steuererhebung
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      Steuererhebung
      • 1. Erhebung der Einkommensteuer
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        1. Erhebung der Einkommensteuer
        • § 36 Entstehung und Tilgung der Einkommensteuer
        • § 36a Beschränkung der Anrechenbarkeit der Kapitalertragsteuer
        • § 37 Einkommensteuer-Vorauszahlung
        • § 37a Pauschalisierung der Einkommensteuer durch Dritte
        • § 37b Pauschalierung der Einkommensteuer bei Sachzuwendungen
      • 2. Steuerabzug vom Arbeitslohn (Lohnsteuer)
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        2. Steuerabzug vom Arbeitslohn (Lohnsteuer)
        • § 38 Erhebung der Lohnsteuer
        • § 38a Höhe der Lohnsteuer
        • § 38b Lohnsteuerklassen, Zahl der Kinderfreibeträge
        • § 39 Lohnsteuerabzugsmerkmale
        • § 39a Freibetrag und Hinzurechnungsbetrag
        • § 39b Einbehaltung der Lohnsteuer
        • § 39c Einbehaltung der Lohnsteuer ohne Lohnsteuerabzugsmerkmale
        • § 39d (weggefallen)
        • § 39e Verfahren zur Bildung und Anwendung der elektronischen Lohnsteuerabzugsmerkmale
        • § 39f Faktorverfahren anstelle Steuerklassenkombination III/V
        • § 40 Pauschalierung der Lohnsteuer in besonderen Fällen
        • § 40a Pauschalierung der Lohnsteuer für Teilzeitbeschäftigte und geringfügig Beschäftigte
        • § 40b Pauschalierung der Lohnsteuer bei bestimmten Zukunftssicherungsleistungen
        • § 41 Aufzeichnungspflichten beim Lohnsteuerabzug
        • § 41a Anmeldung und Abführung der Lohnsteuer
        • § 41b Abschluss des Lohnsteuerabzugs
        • § 41c Änderung des Lohnsteuerabzugs
        • § 42 (weggefallen)
        • § 42a (weggefallen)
        • § 42b Lohnsteuer-Jahresausgleich durch den Arbeitgeber
        • § 42c (weggefallen)
        • § 42d Haftung des Arbeitgebers und Haftung bei Arbeitnehmerüberlassung
        • § 42e Anrufungsauskunft
        • § 42f Lohnsteuer-Außenprüfung
        • § 42g Lohnsteuer-Nachschau
      • 3. Steuerabzug vom Kapitalertrag (Kapitalertragsteuer)
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        3. Steuerabzug vom Kapitalertrag (Kapitalertragsteuer)
        • § 43 Kapitalerträge mit Steuerabzug
        • § 43a Bemessung der Kapitalertragsteuer
        • § 43b Bemessung der Kapitalertragsteuer bei bestimmten Gesellschaften
        • § 44 Entrichtung der Kapitalertragsteuer
        • § 44a Abstandnahme vom Steuerabzug
        • § 44b Erstattung der Kapitalertragsteuer
        • § 45 Ausschluss der Erstattung von Kapitalertragsteuer
        • § 45a Anmeldung und Bescheinigung der Kapitalertragsteuer
        • § 45b (weggefallen)
        • § 45c (weggefallen)
        • § 45d Mitteilungen an das Bundeszentralamt für Steuern
        • § 45e Ermächtigung für Zinsinformationsverordnung
      • 4. Veranlagung von Steuerpflichtigen mit steuerabzugspflichtigen Einkünften
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        4. Veranlagung von Steuerpflichtigen mit steuerabzugspflichtigen Einkünften
        • § 46 Veranlagung bei Bezug von Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit
        • § 47 (weggefallen)
    8. Steuerabzug bei Bauleistungen
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      Steuerabzug bei Bauleistungen
      • § 48 Steuerabzug
      • § 48a Verfahren
      • § 48b Freistellungsbescheinigung
      • § 48c Anrechnung
      • § 48d Besonderheiten im Fall von Doppelbesteuerungsabkommen
    9. Besteuerung beschränkt Steuerpflichtiger
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      Besteuerung beschränkt Steuerpflichtiger
      • § 49 Beschränkt steuerpflichtige Einkünfte
      • § 50 Sondervorschriften für beschränkt Steuerpflichtige
      • § 50a Steuerabzug bei beschränkt Steuerpflichtigen
    10. Sonstige Vorschriften, Bußgeld-, Ermächtigungs- und Schlussvorschriften
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      Sonstige Vorschriften, Bußgeld-, Ermächtigungs- und Schlussvorschriften
      • § 50b Prüfungsrecht
      • § 50c Ent­las­tung vom Steu­er­ab­zug in be­stimm­ten Fäl­len
      • § 50d Anwendung von Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung
      • § 50e Bußgeldvorschriften; Nichtverfolgung von Steuerstraftaten bei geringfügiger Beschäftigung in Privathaushalten
      • § 50f Bußgeldvorschriften
      • § 50g Entlastung vom Steuerabzug bei Zahlungen von Zinsen und Lizenzgebühren zwischen verbundenen Unternehmen verschiedener Mitgliedstaaten der Europäischen Union
      • § 50h Bestätigung für Zwecke der Entlastung von Quellensteuern in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union oder der Schweizerischen Eidgenossenschaft
      • § 50i Besteuerung bestimmter Einkünfte und Anwendung von Doppelbesteuerungsabkommen
      • § 50j Versagung der Entlastung von Kapitalertragsteuern in bestimmten Fällen
      • § 51 Ermächtigungen
      • § 51a Festsetzung und Erhebung von Zuschlagsteuern
      • § 52 Anwendungsvorschriften
      • §§52a bis 54 (weggefallen)
      • § 52b (weggefallen)
      • § 53 (weggefallen)
      • § 54 (weggefallen)
      • § 55 Schlussvorschriften (Sondervorschriften für die Gewinnermittlung nach § 4 oder nach Durchschnittssätzen bei vor dem 1. Juli 1970 angeschafftem Grund und Boden)
      • § 56 Sondervorschriften für Steuerpflichtige in dem in Artikel 3 des Einigungsvertrages genannten Gebiet
      • § 57 Besondere Anwendungsregeln aus Anlass der Herstellung der Einheit Deutschlands
      • § 58 Weitere Anwendung von Rechtsvorschriften, die vor Herstellung der Einheit Deutschlands in dem in Artikel 3 des Einigungsvertrages genannten Gebiet gegolten haben
      • § 59 (weggefallen)
      • § 60 (weggefallen)
      • § 61 (weggefallen)
    11. Kindergeld
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      Kindergeld
      • § 62 Anspruchsberechtigte
      • § 63 Kinder
      • § 64 Zusammentreffen mehrerer Ansprüche
      • § 65 Andere Leistungen für Kinder
      • § 66 Höhe des Kindergeldes, Zahlungszeitraum
      • § 67 Antrag
      • § 68 Besondere Mitwirkungspflichten und Offenbarungsbefugnis 
      • § 69 Da­ten­über­mitt­lung an die Fa­mi­li­en­kas­sen
      • § 70 Festsetzung und Zahlung des Kindergeldes
      • § 71 Vor­läu­fi­ge Ein­stel­lung der Zah­lung des Kin­der­gel­des
      • § 72 Festsetzung und Zahlung des Kindergeldes an Angehörige des öffentlichen Dienstes
      • § 73 (weggefallen)
      • § 74 Zahlung des Kindergeldes in Sonderfällen
      • § 75 Aufrechnung
      • § 76 Pfändung
      • § 77 Erstattung von Kosten im Vorverfahren
      • § 78 Übergangsregelungen
    12. Altersvorsorgezulage
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      Altersvorsorgezulage
      • § 79 Zulageberechtigte
      • § 80 Anbieter
      • § 81 Zentrale Stelle
      • § 81a Zuständige Stelle
      • § 82 Altersvorsorgebeiträge
      • § 83 Altersvorsorgezulage
      • § 84 Grundzulage
      • § 85 Kinderzulage
      • § 86 Mindesteigenbeitrag
      • § 87 Zusammentreffen mehrerer Verträge
      • § 88 Entstehung des Anspruchs auf Zulage
      • § 89 Antrag
      • § 90 Verfahren
      • § 91 Datenerhebung und Datenabgleich
      • § 92 Bescheinigung
      • § 92a Verwendung für eine selbst genutzte Wohnung
      • § 92b Verfahren bei Verwendung für eine selbst genutzte Wohnung
      • § 93 Schädliche Verwendung
      • § 94 Verfahren bei schädlicher Verwendung
      • § 95 Sonderfälle der Rückzahlung
      • § 96 Anwendung der Abgabenordnung, allgemeine Vorschriften
      • § 97 Übertragbarkeit
      • § 98 Rechtsweg
      • § 99 Ermächtigung
    13. Förderbetrag zur betrieblichen Altersversorgung
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      Förderbetrag zur betrieblichen Altersversorgung
      • § 100 Förderbetrag zur betrieblichen Altersversorgung
    14. §§ 101-109 (noch nicht eingefügt)
    15. Sondervorschriften zur Bewältigung der Corona-Pandemie
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      Sondervorschriften zur Bewältigung der Corona-Pandemie
      • § 110 Anpassung von Vorauszahlungen für den Veranlagungszeitraum 2019
      • § 111 Vorläufiger Verlustrücktrag für 2020
  • B. Anlage zu den EStR 2012
  • C. Anhänge
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    C. Anhänge
    • Anhang 1 AfA-Vorschriften
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      Anhang 1 AfA-Vorschriften
      1. I. Übersicht über die degressiven Absetzungen für Gebäude nach § 7 Abs. 5 EStG
      2. II. Bemessungsgrundlage für die Absetzungen für Abnutzung nach Einlage von zuvor zur Erzielung von Überschusseinkünften genutzten Wirtschaftsgütern; Anwendung der Urteile des BFH vom 18. August 2009 (X R 40/06 – BStBl 2010 II S. 961) und vom 28. Oktober 2009 (VIII R 46/07 – BStBl 2010 II S. 964) BMF vom 27.10.2010 (BStBl I S. 1204)
      3. III. Absetzungen für Abnutzung eines in der Ergänzungsbilanz eines Mitunternehmers aktivierten Mehrwerts für ein bewegliches Wirtschaftsgut; Anwendung des BFH-Urteils vom 20. November 2014 – IV R 1/11 – BMF vom 19.12.2016 (BStBl 2017 I S. 34)
      4. IV. Anwendungsschreiben zur Sonderabschreibung für die Anschaffung oder Herstellung neuer Mietwohnungen nach § 7b Einkommensteuergesetz (EStG) BMF vom 7.7.2020 (BStBl I S. 623)
      5. V. Nutzungsdauer von Computerhardware und Software zur Dateneingabe und -verarbeitung BMF vom 26.2.2021 (BStBl I S. 298) IV C 3 – S 2190/21/10002 :013 – 2021/0231247
    • Anhang 1a Altersvorsorge/Alterseinkünfte
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      Anhang 1a Altersvorsorge/Alterseinkünfte
      1. I. Steuerliche Förderung der privaten Altersvorsorge BMF vom 21.12.2017 (BStBl 2018 I S. 93) unter Berücksichti-gung der Änderungen durch BMF vom 17.2.2020 (BStBl I S. 213)
      2. II. 1. Einkommensteuerrechtliche Behandlung von Vorsorgeaufwendungen BMF vom 24.5.2017 (BStBl I S. 820) unter Berücksichtigung der Ergänzung durch BMF vom 6.11.2017 (BStBl I S. 1455)
      3. II. 2. Einkommensteuerrechtliche Behandlung von Vorsorgeaufwendungen und Altersbezügen BMF vom 19.8.2013 (BStBl I S. 1087) unter Berücksichti-gung der Änderungen durch BMF vom 10.1.2014 (BStBl I S. 70), vom 10.4.2015 (BStBl I S. 256), vom 1.6.2015 (BStBl I S. 475), vom 4.7.2016 (BStBl I S. 645), vom 19.12.2016 (BStBl I S. 1433) und vom 24.5.2017 (BStBl I S. 820)
      4. II. 3. Sonderausgabenabzug für im Rahmen einer Unterhaltsverpflichtung getragene Basiskranken- und Pflegepflichtversicherungsbeiträge eines Kindes bei den Eltern nach § 10 Absatz 1 Nummer 3 Satz 2 EStG; BFH-Urteil vom 13. März 2018 – X R 25/15 – (BStBl 2019 II S. 191) BMF vom 3.4.2019 (BStBl I S. 254)
      5. III. Anwendung des § 10 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchstabe a EStG bei Beiträgen an berufsständische Versorgungseinrichtungen; Aktualisierung der Liste der berufsständischen Versorgungseinrichtungen BMF vom 19.6.2020 (BStBl I S. 617)
      6. IV. Vorsorgeaufwendungen, Aufteilung eines einheitlichen Sozialversicherungsbeitrags (Globalbeitrag); Anpassung der Aufteilungsmaßstäbe für den Veranlagungszeitraum 2020 BMF vom 15.10.2019 (BStBl I S. 985)
    • Anhang 2 Angehörige
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      Anhang 2 Angehörige
      1. I. Steuerrechtliche Anerkennung von Darlehensverträgen zwischen Angehörigen BMF vom 23.12.2010 (BStBl 2011 I S. 37) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 29.4.2014 (BStBl I S. 809)
      2. II. – unbesetzt –
      3. III. Berücksichtigung ausländischer Verhältnisse; Ländergruppeneinteilung ab 1. Januar 2017 BMF vom 20.10.2016 (BStBl I S. 1183)
    • Anhang 3 Außergewöhnliche Belastungen
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      Anhang 3 Außergewöhnliche Belastungen
      1. I. Berücksichtigung von Aufwendungen für den Unterhalt von Personen im Ausland als außergewöhnliche Belastung nach § 33a Absatz 1 EStG BMF vom 7.6.2010 (BStBl I S. 588)
      2. II. Allgemeine Hinweise zur Berücksichtigung von Unterhaltsaufwendungen nach § 33a Absatz 1 EStG als außergewöhnliche Belastung BMF vom 7.6.2010 (BStBl I S. 582)
    • Anhang 4 – unbesetzt –
    • Anhang 5 Baugesetze
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      Anhang 5 Baugesetze
      1. I. Baugesetzbuch (BauGB – Auszug)
      2. II. 1. Verordnung über wohnungswirtschaftliche Berechnungen (Zweite Berechnungsverordnung – II. BV – Auszug)
      3. II. 2. Verordnung zur Berechnung der Wohnfläche (Wohnflächenverordnung – WoFlV--Wohnflächenverordnung)
    • Anhang 5a Berufsausbildungskosten
    • Anhang 6 Beteiligungen an Kapitalgesellschaften
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      Anhang 6 Beteiligungen an Kapitalgesellschaften
      1. I. – unbesetzt –
      2. II. Rückwirkende Absenkung der Beteiligungsgrenze in § 17 Absatz 1 Satz 4 EStG; Auswirkungen des Beschlusses des BVerfG vom 7. Juli 2010 – 2 BvR 748/05, 2 BvR 753/05 und 2 BvR 1738/05 (BStBl 2011 II S.86); Zuordnung von Veräußerungskosten BMF vom 20.12.2010 (BStBl 2011 I S. 16) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 16.12.2015 (BStBl 2016 I S. 10)
    • Anhang 7 - unbesetzt -
    • Anhang 8 Betriebsaufspaltung/Betriebsverpachtung
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      Anhang 8 Betriebsaufspaltung/Betriebsverpachtung
      1. I. Zweifelsfragen im Zusammenhang mit der Ausübung des Verpächterwahlrechts gemäß R 139 Abs. 5 EStR BMF vom 17.10.1994 (BStBl I S. 771)
      2. II. Bedeutung von Einstimmigkeitsabreden beim Besitzunternehmen für das Vorliegen einer personellen Verflechtung im Rahmen einer Betriebsaufspaltung; Anwendung der BFH vom 21. Januar 1999 – IV R 96/96 – (BStBl 2002 II S. 771), vom 11. Mai 1999 – VIII R 72/96 – (BStBl 2002 II S. 722) und vom 15. März 2000 – VIII R 82/98 – (BStBl 2002 II S. 774) BMF vom 7.10.2002 (BStBl I S. 1028)
      3. III. Anwendungsschreiben zu § 16 Absatz 3b EStG BMF vom 22.11.2016 (BStBl I S. 1326)
    • Anhang 9 Bilanzierung
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      Anhang 9 Bilanzierung
      1. I. Bilanzsteuerrechtliche Behandlung des Geschäfts- oder Firmenwerts, des Praxiswerts und sogenannter firmenwertähnlicher Wirtschaftsgüter BMF vom 20.11.1986 (BStBl I S. 532)
      2. II. Bewertung des beweglichen Anlagevermögens und des Vorratsvermögens (§ 6 Abs. 1 Nrn. 1 und 2 EStG) hier: Voraussetzungen für den Ansatz von Festwerten sowie deren Bemessung BMF vom 8.3.1993 (BStBl I S. 276)
      3. III. Maßgeblichkeit der handelsrechtlichen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung für die steuerliche Gewinnermittlung; Änderung des § 5 Absatz 1 EStG durch das Gesetz zur Modernisierung des Bilanzrechts (Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz – BilMoG--Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz) vom 15. Mai 2009 (BGBl. I S. 1102, BStBl I S. 650) BMF vom 12.3.2010 (BStBl I S. 239) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 22.6.2010 (BStBl I S. 597)
      4. IV. Bewertung von Tieren in land- und forstwirtschaftlich tätigen Betrieben nach § 6 Abs. 1 Nrn. 1 und 2 EStG BMF vom 14.11.2001 (BStBl I S. 864)
      5. V. Abzinsung von Verbindlichkeiten und Rückstellungen in der steuerlichen Gewinnermittlung nach § 6 Absatz 1 Nrn. 3 und 3a EStG in der Fassung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 BMF vom 26.5.2005 (BStBl I S. 699) 
      6. VI. Teilwertabschreibung gemäß § 6 Absatz 1 Nummer 1 und 2 EStG; Voraussichtlich dauernde Wertminderung, Wertaufholungsgebot BMF vom 2.9.2016 (BStBl I S. 995)
      7. VII. Zweifelsfragen zu § 6 Absatz 3 EStG im Zusammenhang mit der unentgeltlichen Übertragung von Mitunternehmeranteilen mit Sonderbetriebsvermögen und von Anteilen an Mitunternehmeranteilen mit Sonderbetriebsvermögen sowie mit der unentgeltlichen Aufnahme in ein Einzelunternehmen; Verhältnis von § 6 Absatz 3 zu § 6 Absatz 5 EStG BMF vom 20.11.2019 (BStBl I S. 1291)
      8. VIII. Zweifelsfragen zur Übertragung und Überführung von einzelnen Wirtschaftsgütern nach § 6 Absatz 5 EStG  BMF vom 8.12.2011 (BStBl I S. 1279)
      9. IX. Passivierung von Verbindlichkeiten bei Vereinbarung eines einfachen oder qualifizierten Rangrücktritts; Auswirkungen des § 5 Abs. 2a EStG BMF vom 8.9.2006 (BStBl I S. 497)
      10. X. Bilanzsteuerliche Behandlung von Pensionszusagen einer Personengesellschaft an einen Gesellschafter und dessen Hinterbliebene BMF vom 29.1.2008 (BStBl I S. 317)
      11. XI. Steuerliche Gewinnermittlung; Bilanzsteuerrechtliche Berücksichtigung von Verpflichtungsübernahmen, Schuldbeitritten und Erfüllungsübernahmen mit vollständiger oder teilweiser Schuldfreistellung, Anwendung der Regelungen in § 4f und § 5 Absatz 7 Einkommensteuergesetz (EStG) BMF vom 30.11.2017 (BStBl I S. 1619)
      12. XII. Bilanzsteuerrechtliche Beurteilung von Aufwendungen zur Einführung eines betriebswirtschaftlichen Softwaresystems (ERP-Software) BMF vom 18.11.2005 (BStBl I S. 1025)
      13. XIII. Bewertung des Vorratsvermögens gemäß § 6 Absatz 1 Nummer 2a EStG – Lifo-Methode BMF vom 12.5.2015 (BStBl I S. 462)
    • Anhang 10 Buchführung in land- und forstwirtschaftlichen Betrieben
    • Anhang 11 – unbesetzt –
    • Anhang 12 DBA/Ausländische Besteuerung/Steuerabzug nach § 50a EStG
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      Anhang 12 DBA/Ausländische Besteuerung/Steuerabzug nach § 50a EStG
      1. I. Stand der Doppelbesteuerungsabkommen und anderer Abkommen im Steuerbereich sowie der Abkommensverhandlungen am 1. Januar 2020 – Auszug – BMF vom 15.1.2020 (BStBl I S. 31)
      2. II. 1. Verzeichnis ausländischer Steuern in Nicht-DBA-Staaten, die der deutschen Einkommensteuer entsprechen
      3. II. 2. Verzeichnis von Nicht-DBA-Staaten bzw. Nicht-DBA-Gebieten mit Quellensteuern auf Dividenden, Zinsen und Wertpapierveräußerungsgewinne, die der deutschen Einkommensteuer entsprechen
      4. II. 3. Verzeichnis von Nicht-DBA-Staaten bzw. Nicht-DBA-Gebieten ohne Quellensteuern auf Dividenden, Zinsen und Wertpapierveräußerungsgewinne
    • Anhang 12a Entlastungsbetrag für Alleinerziehende
    • Anhang 13 Erbfolgeregelungen
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      Anhang 13 Erbfolgeregelungen
      1. I. Ertragsteuerliche Behandlung der Erbengemeinschaft und ihrer Auseinandersetzung BMF vom 14.3.2006 (BStBl I S. 253) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 27.12.2018 (BStBl 2019 I S. 11)
      2. II. Ertragsteuerliche Behandlung der vorweggenommenen Erbfolge; hier: Anwendung des Beschlusses des Großen Senats vom 5.7.1990 (BStBl II S. 847) BMF vom 13.1.1993 (BStBl I S. 80) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 26.2.2007 (BStBl I S. 269)
      3. III. Abzug von Schuldzinsen als Betriebsausgaben oder Werbungskosten – Aufgabe der sog. Sekundärfolgenrechtsprechung durch den BFH; Anwendung der BFH-Urteile vom 2.3.1993 – VIII R 47/90 – (BStBl 1994 II S. 619), vom 25.11.1993 – IV R 66/93 – (BStBl 1994 II S. 623) und vom 27.7.1993 – VIII R 72/90 – (BStBl 1994 II S. 625) BMF vom 11.8.1994 (BStBl I S. 603)
      4. IV. Einkommensteuerrechtliche Behandlung von wiederkehrenden Leistungen im Zusammenhang mit einer Vermögensübertragung BMF vom 11.3.2010 (BStBl I S. 227) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 6.5.2016 (BStBl I S. 476)
    • Anhang 14 Gemischte Aufwendungen
    • Anhang 15 – unbesetzt –
    • Anhang 16 Gewinnermittlung
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      Anhang 16 Gewinnermittlung
      1. I. 1. Betrieblicher Schuldzinsenabzug nach § 4 Absatz 4a EStG BMF vom 2.11.2018 (BStBl I S. 1207) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom  18.1.2021 (BStBl I S. 119)
      2. I. 2. Schuldzinsen für Kontokorrentkredite als Betriebsausgaben oder Werbungskosten BMF vom 10.11.1993 (BStBl I S. 930)
      3. II. Steuerliche Anerkennung von Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlaß als Betriebsausgaben nach R 21 Abs. 7 EStR 1993 BMF vom 21.11.1994 (BStBl I S. 855)
      4. III. 1. Ertragsteuerliche Erfassung der Nutzung eines betrieblichen Kraftfahrzeugs zu Privatfahrten, zu Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte sowie zu Familienheimfahrten nach § 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 6 und § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 bis 3 EStG; Berücksichtigung der Änderungen durch das Gesetz zur Eindämmung missbräuchlicher Steuergestaltungen vom 28. April 2006 (BStBl I S. 353) und des Gesetzes zur Fortführung der Gesetzeslage 2006 bei der Entfernungspauschale vom 20. April 2009 (BGBl. I S. 774, BStBl I S. 536) BMF vom 18.11.2009 (BStBl I S. 1326) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 15.11.2012 (BStBl I S. 1099)
      5. III. 2. Nutzung eines betrieblichen Kraftfahrzeugs für private Fahrten, Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte/erster Tätigkeitsstätte und Familienheimfahrten; Nutzung von Elektro- und Hybridelektrofahrzeugen BMF vom 5.6.2014 (BStBl I S. 835)
      6. IV. Ertragsteuerliche Behandlung des Sponsoring BMF vom 18.2.1998 (BStBl I S. 212)
      7. V. Einkommensteuerliche Behandlung der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer nach § 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 6b, § 9 Absatz 5 und § 10 Absatz 1 Nummer 7 EStG; BMF vom 6.10.2017 (BStBl I S. 1320)
      8. VI. Zweifelsfragen im Zusammenhang mit § 6b Absatz 2a EStG BMF vom 7.3.2018 (BStBl I S. 309)
      9. VII. Nutzungsüberlassung von Betrieben mit Substanzerhaltungspflicht des Berechtigten; sog. Eiserne Verpachtung BMF vom 21.2.2002 (BStBl I S. 262)
      10. VIII. Gewinnerzielungsabsicht bei kleinen Photovoltaikanlagen und vergleichbaren Blockheizkraftwerken BMF vom 29.10.2021 (BStBl I S. 2202) IV C 6 – S 2240/19/10006 :006 – 2021/1117804
      11. IX. Steuerliche Gewinnermittlung; Zweifelsfragen zur bilanziellen Behandlung sog. geringwertiger Wirtschaftsgüter nach § 6 Absatz 2 EStG und zum Sammelposten nach § 6 Absatz 2a EStG in der Fassung des Gesetzes zur Beschleunigung des Wirtschaftswachstums vom 22. Dezember 2009 (BGBl. 2009 I S. 3950, BStBl 2010 I S. 2) BMF vom 30.9.2010 (BStBl I S. 755)
      12. X. Bildung gewillkürten Betriebsvermögens bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs.3 EStG; BFH--Bundesfinanzhof-Urteil vom 2. Oktober 2003 – IV R 13/03 – (BStBl II S. 985) BMF vom 17.11.2004 (BStBl I S. 1064)
      13. XI. 1. Etragsteuerliche Behandlung von Aufwendungen für VIP--Very Important Person-Logen in Sportstätten BMF vom 22.8.2005 (BStBl I S. 845)
      14. XI. 2. Ertragsteuerliche Behandlung von Aufwendungen für VIP--Very Important Person-Logen in Sportstätten, Anwendung der Vereinfachungsregelungen auf ähnliche Sachverhalte; BMF-Schreiben vom 22. August 2005 – IV B 2 – S 2144 – 41/05 – (BStBl I S. 845) BMF vom 11.7.2006 (BStBl I S. 447)
      15. XII. Gewährung der Freibetrages nach § 16 Abs. 4 EStG und der Tarifermäßigung nach § 34 Abs. 3 EStG BMF vom 20.12.2005 (BStBl 2006 I S. 7)
      16. XIII. Zuordnung der Steuerberatungskosten zu den Betriebsausgaben, Werbungskosten oder Kosten der Lebensführung BMF vom 21.12.2007 (BStBl 2008 I S. 256)
      17. XIV. Zinsschranke (§ 4h EStG; § 8a KStG) BMF vom 4.7.2008 (BStBl I S. 718)
      18. XV. Anwendung des Teileinkünfteverfahrens in der steuerlichen Gewinnermittlung (§ 3 Nummer 40, § 3c Absatz 2 EStG) BMF vom 23.10.2013 (BStBl I S. 1269)
      19. XVI. Beschluss des BVerfG vom 7. Juli 2010 – 2 BvR 748/05, 2 BvR 753/05 und 2 BvR 1738/05 – (BStBl 2011 II S. 86); Auswirkungen auf Einlagen nach § 6 Absatz 1 Nummer 5 Satz 1 Buchstabe b EStG und Einbringungen nach § 22 Absatz 1 Satz 5 i. V. m. Absatz 2 UmwStG Zuordnung von Veräußerungskosten  BMF vom 21.12.2011 (BStBl 2012 I S. 42) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 16.12.2015   (BStBl 2016 I S. 11) 
      20. XVII. Ertragsteuerliche Beurteilung von Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und von Reisekosten unter Berücksichtigung der Reform des steuerlichen Reisekostenrechts zum 1. Januar 2014; Anwendung bei der Gewinnermittlung BMF vom 23.12.2014 (BStBl 2015 I S. 26)
      21. XVIII. Eigener Aufwand des Unternehmer-Ehegatten für die Errichtung von Betriebsgebäuden auf einem auch dem Nichtunternehmer-Ehegatten gehörenden Grundstück; BFH-Urteil vom 9. März 2016 – X R 46/14 – (BStBl II S. 976) BMF vom 16.12.2016 (BStBl I S. 1431)
    • Anhang 17 Grundstückshandel
    • Anhang 17a – unbesetzt –
    • Anhang 17b Heil- und Heilhilfsberufe
    • Anhang 18 Investitionsabzugsbetrag
    • Anhang 19 Kapitalvermögen (Abgeltungsteuer)
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      Anhang 19 Kapitalvermögen (Abgeltungsteuer)
      1. I. Kapitalertragsteuer; Ausstellung von Steuerbescheinigungen für Kapitalerträge nach § 45a Absatz 2 und 3 EStG; Ergänzung des BMF-Schreibens vom 15. Dezember 2017 (BStBl 2018 I S. 13)  BMF vom 15.12.2017 (BStBl 2018 I S. 13) ergänzt durch BMF vom 27.6.2018 (BStBl I S. 805) und vom 11.11.2020 (BStBl I S. 1134) 
      2. II. Einzelfragen zur Abgeltungsteuer; Neuveröffentlichung des BMF-Schreibens BMF-Schreiben vom 18.1.2016 (BStBl I S. 85) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 20.4.2016 (BStBl I S. 475), vom 16.6.2016 (BStBl I S. 527), vom 3.5.2017 (BStBl I S. 739), vom 19.12.2017 (BStBl 2018 I S. 52), vom 12.4.2018 (BStBl I S. 624), vom 17.1.2019 (BStBl I S. 51), vom 10.5.2019 (BStBl I S. 464) und vom 16.9.2019 (BStBl I S. 889)
    • Anhang 19a Kinderbetreuungskosten
    • Anhang 19b Kindertagespflege
    • Anhang 19c Kinder, Freibeträge
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      Anhang 19c Kinder, Freibeträge
      1. I. Übertragung der Freibeträge für Kinder; BMF-Schreiben zu § 32 Absatz 6 Satz 6 bis 11 EStG BMF vom 28.6.2013 (BStBl I S. 845)
      2. II. Familienleistungsausgleich; Lebenspartner und Freibeträge für Kinder Gesetz zur Änderung des Einkommensteuergesetzes in Umsetzung der Entscheidung des Bundesverfassungsgerichtes vom 7. Mai 2013 (BGBl. I Seite 2397) BMF vom 17.1.2014 (BStBl I S. 109) 
    • Anhang 20 Land- und Forstwirtschaft
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      Anhang 20 Land- und Forstwirtschaft
      1. I. – unbesetzt –
      2. II. Besteuerung der Forstwirtschaft; Ertragsteuerrechtliche Behandlung von forstwirtschaftlichen Flächen als Betriebsvermögen eines Erwerbsbetriebs BMF vom 18.5.2018 (BStBl I S. 689)
      3. III. Besteuerung der Forstwirtschaft; Auswirkungen der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs vom 5. Juni 2008 (BStBl II S. 960 und 968) und Anpassung an die Änderungen des Steuervereinfachungsgesetzes 2011 BMF vom 16.5.2012 (BStBl I S. 595)
      4. IV. – unbesetzt –
      5. V. Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen für Land- und Forstwirte gemäß § 13a EStG; Neuregelung für die Wirtschaftsjahre 2015 ff. bzw. abweichenden Wirtschaftsjahre 2015/2016 ff. BMF vom 10.11.2015 (BStBl I S. 877)
    • Anhang 21 Leasing
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      Anhang 21 Leasing
      1. I. Ertragsteuerliche Behandlung von Leasing-Verträgen über bewegliche Wirtschaftsgüter BMF vom 19.4.1971 (BStBl I S. 264)
      2. II. Ertragsteuerliche Behandlung von Finanzierungs-Leasing-Verträgen über unbewegliche Wirtschaftsgüter BMWF vom 21.3.1972 (BStBl I S. 188)
      3. III. Steuerrechtliche Zurechnung des Leasing-Gegenstandes beim Leasing-Geber BMF vom 22.12.1975
      4. IV. Ertragsteuerliche Behandlung von Teilamortisations-Leasing-Verträgen über unbewegliche Wirtschaftsgüter BMF vom 23.12.1991 (BStBl 1992 I S. 13)
    • Anhang 22 - unbesetzt -
    • Anhang 22a Lebensversicherungen (Vertragsabschluss nach dem 31.12.2004)
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      Anhang 22a Lebensversicherungen (Vertragsabschluss nach dem 31.12.2004)
      1. I. Besteuerung von Versicherungserträgen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 6 EStG BMF vom 1.10.2009 (BStBl I S. 1172) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 6.3.2012 (BStBl I S. 238), vom 29.9.2017 (BStBl I S. 1314) und vom 9.8.2019 (BStBl I S. 829)
      2. II. Berechnung des Unterschiedsbetrages zwischen der Versicherungsleistung und der Summe der auf sie entrichteten Beiträge bei (Teil-)Auszahlungen des Zeitwertes von Rentenversicherungen nach Beginn der Rentenzahlung BMF vom 18.6.2013 (BStBl I S. 768)
    • Anhang 23 – unbesetzt –
    • Anhang 24 Mitunternehmer
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      Anhang 24 Mitunternehmer
      1. I. 1. Sonderbetriebsvermögen bei Vermietung an eine Schwestergesellschaft; Anwendung der BFH-Urteile vom 16. Juni 1994 (BStBl 1996 II S. 82), vom 22. November 1994 (BStBl 1996 II S. 93) und vom 26. November 1996 (BStBl 1998 II S. 328)
      2. I. 2. Verhältnis des § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG zur mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung; Anwendung des BFH-Urteils vom 23. April 1996 – VIII R 13/95 – (BStBl 1998 II S. 325) BMF vom 28.4.1998 (BStBl I S. 583)
      3. II. 1. Behandlung der Einbringung einzelner zum Privatvermögen gehörender Wirtschaftsgüter in das betriebliche Gesamthandsvermögen einer Personengesellschaft als tauschähnlicher Vorgang; Anwendung des BFH-Urteils vom 19. Oktober 1998 – VIII R 69/95 – BMF vom 29.3.2000 (BStBl I S. 462)
      4. II. 2. Behandlung der Einbringung zum Privatvermögen gehörender Wirtschaftsgüter in das betriebliche Gesamthandsvermögen einer Personengesellschaft BMF vom 11.7.2011 (BStBl I S. 713)
      5. III. Realteilung; Anwendung von § 16 Absatz 3 Satz 2 bis 4 und Absatz 5 EStG BMF vom 19.12.2018 (BStBl 2019 I S. 6)
    • Anhang 25 Nebenberufliche Tätigkeit
    • Anhang 25a Pauschalierung der Einkommensteuer bei Sachzuwendungen nach § 37b EStG
    • Anhang 26 Private Veräußerungsgeschäfte
    • Anhang 27 Reisekosten
    • Anhang 27a Schulgeld
    • Anhang 27b Steuerermäßigungen
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      Anhang 27b Steuerermäßigungen
      1. I. Steuerermäßigung bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb gem. § 35 EStG BMF vom 3.11.2016 (BStBl I S. 1187) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 17.4.2019 (BStBl I S. 459)
      2. II. Steuerermäßigungen bei Aufwendungen für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse und für die Inanspruchnahme haushaltsnaher Dienstleistungen (§ 35a EStG) Überarbeitung des BMF-Schreibens vom 10. Januar 2014 (BStBl I 2014 Seite 75) BMF vom 9.11.2016 (BStBl I S. 1213)
      3. III. 1. 1. Steuerermäßigung für energetische Maßnahmen bei zu eigenen Wohnzwecken genutzten Gebäuden (§ 35c EStG); Bescheinigung des Fachunternehmens gem. § 35c Absatz 1 Satz 7 EStG; Bescheinigung für Personen mit Ausstellungsberechtigung nach § 21 Energieeinsparverordnung (EnEV) BMF vom 31.3.2020 (BStBl I S. 484)
      4. III. 2. 2. Steuerliche Förderung energetischer Maßnahmen an zu eigenen Wohnzwecken genutzten Gebäuden; Einzelfragen zu § 35c EStG BMF vom 14.1.2021 (BStBl I S. 103)
    • Anhang 27c Tarifbegünstigung
    • Anhang 28 Umwandlungssteuerrecht
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      Anhang 28 Umwandlungssteuerrecht
      1. I. Umwandlungssteuergesetz (UmwStG) Umwandlungssteuergesetz vom 7.12.2006 (BGBl. I S. 2782, BStBl 2007 I S. 4)
      2. II. Anwendung des Umwandlungssteuergesetzes i. d. F.--in der Fassung des Gesetzes über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerrechtlicher Vorschriften (SEStEG) BMF vom 11.11.2011 (BStBl I S. 1314) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 23.2.2018 (BStBl I S. 319)
    • Anhang 29 Verluste
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      Anhang 29 Verluste
      1. I. Zweifelsfragen zu § 15a EStG; hier: Saldierung von Gewinnen und Verlusten aus dem Gesellschaftsvermögen mit Gewinnen und Verlusten aus dem Sonderbetriebsvermögen BMF vom 15.12.1993 (BStBl I S. 976)
      2. II. § 15a EStG; hier: Umfang des Kapitalkontos im Sinne des § 15a Abs. 1 Satz 1 EStG BMF vom 30.5.1997 (BStBl I S. 627)
      3. III. Anwendungsschreiben § 15b EStG BMF vom 17.7.2007 (BStBl I S. 542)
      4. IV. Anwendungsschreiben zur Verlustabzugsbeschränkung nach § 15 Abs. 4 Satz 6 bis 8 EStG BMF vom 19.11.2008 (BStBl I S. 970)
    • Anhang 30 Vermietung und Verpachtung
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      Anhang 30 Vermietung und Verpachtung
      1. I. Einkommensteuerrechtliche Behandlung von Gesamtobjekten, von vergleichbaren Modellen mit nur einem Kapitalanleger und von gesellschafts- sowie gemeinschaftsrechtlich verbundenen Personenzusammenschlüssen (geschlossene Fonds) BMF vom 20.10.2003 (BStBl I S. 546)
      2. II. Einkunftserzielung bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung BMF vom 8.10.2004 (BStBl I S. 933)
      3. III. Einkunftsermittlung bei im Betriebsvermögen gehaltenen Beteiligungen an vermögensverwaltenden Personengesellschaften BMF vom 29.4.1994 (BStBl I S. 282)
      4. IV. Schuldzinsen als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nach Veräußerung des Mietobjekts oder nach Wegfall der Einkünfteerzielungsabsicht; Anwendung der BFH-Urteile vom 21. Januar 2014 – IX R 37/12 - (BStBl 2015 II S. 631), vom 11. Februar 2014 – IX R 42/13 - (BStBl 2015 II S. 633) und vom 8. April 2014 – IX R 45/13 - (BStBl 2015 II S. 635) BMF vom 27.7.2015 (BStBl I S. 581)
      5. V. 1. Abgrenzung von Anschaffungskosten, Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen bei der Instandsetzung und Modernisierung von Gebäuden; BFH-Urteile vom 9.5.1995 – BStBl 1996 II S. 628, 630, 632, 637 –; vom 10.5.1995 – BStBl 1996 II S. 639 – und vom 16.7.1996 – BStBl II S. 649 – sowie vom 12.9.2001 – BStBl 2003 II S. 569, S. 574 – und vom 22.1.2003 – BStBl II S. 569 BMF vom 18.7.2003 (BStBl I S. 386)
      6. V. 2. Anschaffungsnahe Herstellungskosten im Sinne von § 6 Absatz 1 Nummer 1a EStG; BFH-Urteile vom 14. Juni 2016 IX R 25/14 (BStBl II S. 992), IX R 15/15 (BStBl II S. 996) und IX R 22/15 (BStBl II S. 999) BMF vom 20.10.2017 (BStBl I S. 1447)
      7. VI. Einkommensteuerrechtliche Behandlung des Nießbrauchs und anderer Nutzungsrechte bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung BMF vom 30.9.2013 (BStBl I S. 1184)
      8. VII. Schuldzinsen bei einem Darlehen für die Anschaffung oder Herstellung eines teilweise vermieteten und teilweise selbstgenutzten Gebäudes bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung; BFH-Urteil vom 25.3.2003 (BStBl 2004 II S. 348) BMF vom 16.4.2004 (BStBl I S. 464)
    • Anhang 31 – unbesetzt –
    • Anhang 32 – unbesetzt –
    • Anhang 33 Versorgungsausgleich
    • Anhang 34 – unbesetzt –
    • Anhang 35 – unbesetzt –
    • Anhang 36 – unbesetzt –
    • Anhang 37 Zuwendungen nach §§ 10b, 34g EStG
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      Anhang 37 Zuwendungen nach §§ 10b, 34g EStG
      1. I. Muster für Zuwendungsbestätigungen (§ 10b EStG) BMF vom 7.11.2013 (BStBl I S. 1333) ergänzt durch BMF vom 26.3.2014 (BStBl I S. 791)
      2. II. Steuerbegünstigte Zwecke (§ 10b EStG); Gesetz zur Stärkung des Ehrenamtes (Ehrenamtsstärkungsgesetz) vom 21. März 2013 Anwendungsschreiben zu § 10b Absatz 1a EStG BMF vom 15.9.2014 (BStBl I S. 1278)
      3. III. Steuerliche Anerkennung von Spenden durch den Verzicht auf einen zuvor vereinbarten Aufwendungsersatz (Aufwandsspende) bzw. einen sonstigen Anspruch (Rückspende) BMF vom 25.11.2014 (BStBl I S. 1584) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 24.8.2016 (BStBl I S. 994)

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Anwendungsschreiben zur Sonderabschreibung für die Anschaffung oder Herstellung neuer Mietwohnungen nach § 7b Einkommensteuergesetz (EStG)

BMF vom 7.7.2020 (BStBl I S. 623)
IV C 3 – S 2197/19/10009 :008 – 2020/0578401
unter Berücksichtigung der Änderungen durch
BMF vom 21.9.2021 (BStBl I S. 1805)
IV C 3 – S 2197/19/10009 :009 – 2021/0982991

Inhaltsverzeichnis

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  • I. Einkommensteuerrechtliche Voraussetzungen der Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG
    • 1. Anspruchsvoraussetzungen
      • 1.1 Persönliche Voraussetzungen
      • 1.2 Sachliche Voraussetzungen
    • 2. Fördergebiet
    • 3. Förderzeitraum
      • 3.1 Zeitpunkt des Bauantrags/der Bauanzeige
      • 3.2 Begrenzung des Förderzeitraums
    • 4. Förderobjekt
      • 4.1 Wohnung i. S. d. § 7b EStG
      • 4.2 Neue Wohnung i. S. d. § 7b EStG
    • 5. Nutzungsvoraussetzung
      • 5.1 Entgeltliche Überlassung zu fremden Wohnzwecken
      • 5.2. Wohnzwecke
    • 6. Abschreibungsfähige Anschaffungs- oder Herstellungskosten
    • 7. Baukostenobergrenze
    • 8. Bemessungsgrundlage
      • 8.1. Ermittlung der förderfähigen Anschaffungs- oder Herstellungskosten
      • 8.2. Ermittlung der Bemessungsgrundlage
    • 9. Begünstigungszeitraum, Höhe der Sonderabschreibung nach § 7b EStG und der AfA
      • 9.1. Begünstigungszeitraum
      • 9.2. Höhe der Sonderabschreibung nach § 7b EStG
      • 9.3. Höhe der AfA
      • 9.4. Kumulierung mit anderen Sonderabschreibungen/erhöhten Absetzungen
    • 10. Einhaltung der Nutzungsvoraussetzung
    • 11. Rückgängigmachung der Sonderabschreibung nach § 7b EStG
      • 11.1. Veräußerung innerhalb des Nutzungszeitraums
      • 11.2. Überschreiten der Baukostenobergrenze bei nachträglichen Anschafungs- oder Herstellungskosten
    • 12. Anwendung weiterer Vorschriften des EStG
  • II. Beihilferechtliche Voraussetzungen der Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG
    • 1. Anwendung der De-minimis-Verordnung
    • 2. Beihilfehöchstbeträge
    • 3. Erklärung zu anderen De-minimis-Beihilfen
    • 4. Ermittlung des Beihilfewerts der Sonderabschreibung nach § 7b EStG
      • 4.1. Grundsatz: Ermittlung des relevanten wirtschaftlichen Vorteils
      • 4.2. Ermittlung des relevanten wirtschaftlichen Vorteils bei Mitunternehmerschaften oder Gemeinschaften
      • 4.3 Ermittlung des relevanten wirtschaftlichen Vorteils bei gesonderten Feststellungen
    • 5. Prüfung der Beihilfehöchstbeträge
      • 5.1. Grundsatz
      • 5.2. Prüfung bei Mitunternehmerschaften oder Gemeinschaften
      • 5.3 Überschreiten der Beihilfehöchstbeträge
    • 6. Bescheinigung des Beihilfewerts der Sonderabschreibung nach § 7b EStG
  • III. Prüfungserfordernisse für die Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG
  • IV. Anwendungsregelung

Mit Artikel 1 Nummer 2 des Gesetzes zur steuerlichen Förderung des Mietwohnungsneubaus vom 4. August 2019 (BGBI. I S. 1122  ) wurde mit § 7b Einkommensteuergesetz (EStG) eine neue Sonderabschreibung für die Anschaffung oder Herstellung neuer Mietwohnungen eingeführt. Mit Artikel 1 Nummer 27 Buchstabe e des Gesetzes zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 12. Dezember 2019 (BGBI. I S. 2451  ) wurden der Anwendungsbereich des § 7b EStG auf den Veranlagungszeitraum 2018 erweitert (§ 52 Absatz 15a Satz 1 EStG) und der Abzug als Werbungskosten ermöglicht (§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 7 EStG).
Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gelten für die Anwendung des § 7b EStG die folgenden Grundsätze:

I. Einkommensteuerrechtliche Voraussetzungen der Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG

1. Anspruchsvoraussetzungen

1.1 Persönliche Voraussetzungen
1

Zur Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG sind alle beschränkt und unbeschränkt Steuerpflichtigen i. S. d. EStG und des KStG berechtigt, die auch die beihilferechtlichen Voraussetzungen erfüllen (vgl. II. Beihilferechtliche Voraussetzungen der Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG).

2

Bei Mitunternehmerschaften oder Gemeinschaften ist nach § 7a Absatz 7 Satz 1 EStG der einzelne Beteiligte anspruchsberechtigt. Das Wahlrecht zur Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG darf nach § 7a Absatz 7 Satz 2 EStG sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach nur einheitlich ausgeübt werden.

1.2 Sachliche Voraussetzungen
3

Die Sonderabschreibung nach § 7b EStG kann in Anspruch genommen werden für eine neue Mietwohnung (vgl. 4. Förderobjekt), die im entsprechenden Förderzeitraum (vgl. 3. Förderzeitraum) angeschafft oder hergestellt wird – unter Erfüllung der Nutzungsvor­aussetzung (vgl. 5. Nutzungsvoraussetzung) und Einhaltung der Baukostenobergrenze (vgl. 7. Baukostenobergrenze).

4

Beschränkt Steuerpflichtige, die im Inland eine neue Mietwohnung herstellen oder anschaffen und mit den aus deren entgeltlichen Überlassung erzielten Einkünften im Inland steuerpflichtig sind, können die Sonderabschreibung nach § 7b EStG bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen in Anspruch nehmen.

5

Wird eine neue Mietwohnung bis zum Ende des Jahres der Fertigstellung angeschafft, kann die Sonderabschreibung nach § 7b EStG nur vom Erwerber in Anspruch genommen werden (§ 7b Absatz 1 Satz 3 EStG). Veräußert der Erwerber die neue Mietwohnung noch bis zum Ende des Jahres der Fertigstellung weiter, kann nur der Zweit‑ bzw. Letzterwerber die Sonderabschreibung nach § 7b EStG in Anspruch nehmen.

2. Fördergebiet

6

Die Regelung gilt für jede neue Mietwohnung im Inland.

7

7b EStG findet auch Anwendung, wenn die neue Mietwohnung in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat belegen ist, der aufgrund vertrag­licher Verpflichtung Amtshilfe entsprechend dem EU‑Amtshilfegesetz in einem Umfang leistet, der für die Überprüfung der Voraussetzungen dieser Vorschrift erforderlich ist. Soweit es sich um einen Drittstaat handelt, ist anhand der jeweiligen vertraglichen Vereinbarungen mit diesem Staat zu prüfen, ob die entsprechenden Voraussetzungen vor­liegen. Anhaltspunkte hierfür ergeben sich aus der Anlage 1 (Anwendungsbereich des EUAHiG sowie der DBA und der TIEA) zum „Merkblatt zur zwischenstaatlichen Amtshilfe durch Informationsaustausch in Steuersachen“ (BMF‑Schreiben vom 29. Mai 2019 – BStBl I 2019 S. 480). Für die dort unter „A. Staaten mit großem Informationsaustausch“ aufgeführten Staaten ist davon auszugehen, dass die Voraussetzungen erfüllt sind.

3. Förderzeitraum

8

Förderzeitraum ist der Zeitraum, für den die Förderung nach § 7b EStG dem Grunde nach in Betracht kommt.

3.1 Zeitpunkt des Bauantrags/der Bauanzeige
9  

Die Sonderabschreibung nach § 7b EStG kann nur in Anspruch genommen werden, wenn der Bauantrag oder – wenn eine Baugenehmigung nicht erforderlich ist – die Bauanzeige nach dem 31. August 2018 und vor dem 1. Januar 2022 gestellt bzw. getätigt worden ist. Für Mietwohnungen, die nach den baurechtlichen Vorschriften ohne Bauantrag bzw. Bauanzeige errichtet werden können, kann hinsichtlich des in Satz 1 genannten Zeitraums auf den Zeitpunkt des Beginns der Bauausführung abgestellt werden.

10

Wurde der Bauantrag vor dem 1. September 2018 gestellt oder die Bauanzeige vor diesem Zeitpunkt getätigt, mit der tatsächlichen Bautätigkeit aber erst nach diesem Stichtag begonnen, ist die Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG nicht zulässig, da die Regelung nicht auf den Beginn der Bautätigkeit, sondern auf den Zeitpunkt der Bauantragstellung bzw. der Tätigung der Bauanzeige abstellt.

11

Ein Bauantrag bzw. eine Bauanzeige wird mittels des von der nach Landesrecht zuständigen Behörde veröffentlichten Vordrucks gestellt bzw. getätigt, mit dem die landesrechtlich vorgesehene Baugenehmigung für die beabsichtigte Herstellung der Mietwohnung angestrebt wird.

12

Für die Bestimmung des Zeitpunkts der Stellung des Bauantrags bzw. der Tätigung der Bauanzeige ist regelmäßig das Datum des Eingangsstempels der nach Landesrecht zuständigen Behörde maßgebend. Dieses Datum gilt auch dann als entscheidender Zeitpunkt, wenn die Bauplanung nach dem Eingang des Bauantrags bzw. der Bauanzeige geändert wird, ohne dass ein neuer Bauantrag bzw. eine neue Bauanzeige erforderlich ist.

13

Ist ein Bauantrag abgelehnt bzw. eine angezeigte Bauausführung untersagt worden und die Baugenehmigung erst aufgrund eines unter neuen Bedingungen gestellten Bauantrags erteilt bzw. der Bau erst aufgrund einer veränderten Bauanzeige begonnen worden, ist der maßgebliche Zeitpunkt des Bauantrags bzw. der Bauanzeige der Eingang des unter neuen Bedingungen gestellten Bauantrags bzw. der neuen Bauanzeige bei der zuständigen Behörde. Dies gilt auch, wenn sich die Bauplanung des Steuerpflich­tigen so grundlegend ändert, dass ein neuer Bauantrag gestellt bzw. eine neue Bauanzeige getätigt werden muss. Wird ein Bauantrag bzw. eine Bauanzeige allerdings annulliert und anschließend derselbe Bauantrag bzw. dieselbe Bauanzeige unverändert erneut gestellt bzw. getätigt, bleibt der Zeitpunkt des ursprünglich gestellten Bauantrags bzw. der bisherigen Bauanzeige maßgeblich.

14

Im Fall der Anschaffung einer neuen Mietwohnung ist der Zeitpunkt der Stellung des Bauantrags bzw. der Tätigung der Bauanzeige des Steuerpflichtigen, der die Wohnung hergestellt hat, maßgebend. Nicht entscheidend ist das Datum des Kaufvertrags.

15

Für Mietwohnungen, die entgegen den baurechtlichen Vorschriften ohne Baugenehmigung errichtet wurden, kann die Sonderabschreibung nach § 7b EStG nicht in Anspruch genommen werden.

3.2 Begrenzung des Förderzeitraums
16

Die Sonderabschreibung nach § 7b EStG kann nach § 52 Absatz 15a EStG letztmals im Veranlagungszeitraum 2026 bzw. in dem letzten vor dem 1. Januar 2027 endenden Wirtschaftsjahr in Anspruch genommen werden. Ab dem Veranlagungszeitraum 2027 bzw. für nach dem 31. Dezember 2026 endende Wirtschaftsjahre kann die Sonderabschreibung nach § 7b EStG auch dann nicht mehr in Anspruch genommen werden, wenn der vorgesehene Begünstigungszeitraum (Rz. 65) noch nicht abgelaufen ist.

17

Bei der Bestimmung und Einhaltung des Förderzeitraums kommt es – anders als beim Begünstigungszeitraum (Rz. 65) – nicht auf den Anschaffungs‑ oder Herstellungszeitpunkt der begünstigten Baumaßnahme an. Das Jahr der Fertigstellung der Baumaßnahme ist damit für die Einhaltung des Förderzeitraums der Sonderabschreibung nach § 7b EStG nicht entscheidend. Die Sonderabschreibung nach § 7b EStG kann auch dann in Anspruch genommen werden, wenn die neue Mietwohnung, für die der Bauantrag gestellt wurde oder die Bauanzeige erfolgt ist, erst nach dem 31. Dezember 2021 fertiggestellt wird. Der Förderzeitraum endet jedoch spätestens im Veranlagungszeitraum 2026 bzw. in dem letzten vor dem 1. Januar 2027 endenden Wirtschaftsjahr.

18

Beispiel 1:
Ein Mehrfamilienhaus wird im Jahr 2024 aufgrund eines im Jahr 2021 gestellten Bauantrags fertiggestellt. Zum 1. Dezember 2024 geht das Eigentum auf einen Erwerber über, der die Wohnungen ab diesem Zeitpunkt vermietet.

Der Erwerber kann für die Jahre 2024, 2025 und 2026 jährlich bis zu 5 Prozent der förderfähigen Anschaffungskosten geltend machen. Das vierte Jahr des Begünstigungszeitraums für die Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG entfällt aufgrund der Begrenzung des Förderzeitraums auf den Veranlagungszeitraum 2026 (§ 52 Absatz 15a EStG). Die lineare Absetzung für Abnutzung (AfA) wird im Jahr 2027 gegenüber den Vor­jahren unverändert berücksichtigt. Erst ab dem 5. Jahr, dem Jahr 2028, erfolgt die AfA nach § 7a Absatz 9 EStG (vgl. Rz. 70 ff.).

4. Förderobjekt

19

Gegenstand der Sonderabschreibung nach § 7b EStG ist die einzelne neue Mietwohnung einschließlich der zu ihr gehörenden Nebenräume (begünstigte Wohnung). Die Sonderabschreibung nach § 7b EStG wird nicht – wie nach den üblichen ertragsteuerrechtlichen Grundsätzen – für die Anschaffung oder Herstellung eines neuen Gebäudes oder selbständigen Gebäudeteils gewährt. So ist bei der linearen AfA nach § 7 Absatz 4 EStG Gegenstand der AfA das selbständige unbewegliche Wirtschaftsgut Gebäude. Die Vereinfachungsregelung zur Herstellung eines anderen Wirtschaftsgutes in R 7.3 Absatz 5 EStR findet für die Sonderabschreibung nach § 7b EStG keine Anwendung. Begünstigt sind neue Mietwohnungen in neuen oder vorhandenen Gebäuden und anderen Gebäudeteilen, die selbständige unbewegliche Wirtschaftsgüter sind (Gebäude) sowie Eigentumswohnungen und im Teileigentum stehende Räume.

4.1 Wohnung i. S. d. § 7b EStG
20

Nach § 7b Absatz 2 Nummer 1 EStG muss die begünstigte Wohnung die bewertungsrechtlichen Anforderungen des § 181 Absatz 9 Bewertungsgesetz (BewG) erfüllen. Danach ist eine Wohnung die Zusammenfassung einer Mehrheit von Räumen, die in ihrer Gesamtheit so beschaffen sein muss, dass die Führung eines selbständigen Haushalts möglich ist. Die Zusammenfassung einer Mehrheit von Räumen muss eine von anderen Wohnungen oder Räumen, insbesondere Wohnräumen, baulich getrennte, in sich abgeschlossene Wohneinheit bilden und einen selbständigen Zugang haben. Außerdem ist es erforderlich, dass die für die Führung eines selbständigen Haushalts notwendigen Nebenräume (Küche, Bad oder Dusche, Toilette) vorhanden sind. Nach § 181 Absatz 9 Satz 4 BewG muss die Wohnfläche mindestens 23 m² betragen. Außerhalb der Wohnung belegene Räume werden dabei nicht berücksichtigt.

21

Ist die Wohnfläche der neuen Mietwohnung kleiner als 23 m², kann die Sonderabschreibung nach § 7b EStG auch dann in Anspruch genommen werden, wenn es sich um eine Wohnung in einem Studentenwohnheim in Gestalt eines Appartementhauses oder um ein abgeschlossenes Appartement in einem Seniorenheim oder einer Unterkunft für betreutes Wohnen handelt. Die Wohnung muss in diesen Fällen aus einem Wohn‑Schlafraum mit einer vollständig eingerichteten Küchenkombination oder zumindest einer Kochgelegenheit mit den für eine Kleinkücheneinrichtung üblichen Anschlüssen und einem Bad/WC bestehen und eine Gesamtwohnfläche von mindestens 20 m² haben (BFH vom 4. Dezember 2014, BStBl II 2015 S. 610). Vgl. auch § 249 Absatz 10 BewG wonach – für Zwecke der Grundsteuer – eine Wohnung eine Wohnfläche von mindestens 20 m² aufweisen soll.

22

Gemäß § 7b Absatz 2 Nummer 1 EStG gehören zu einer Wohnung auch Nebenräume. Hierbei handelt es sich um Räume, die sich nicht im abgeschlossenen Bereich der Wohnung befinden, aber zu dieser gehören. Dies sind z. B. Keller‑ oder Abstellräume, gemeinschaftlich genutzte Räume im selben Gebäude, Stellplätze in Tiefgaragen sowie die zu einem Gebäude gehörenden Garagen.

23

Garagen, die neben dem Gebäude errichtet werden, gehören dann zu einer Wohnung, wenn Wohnung und Garagen als Bewertungseinheit i. S. d. BewG anzusehen sind.

4.2 Neue Wohnung i. S. d. § 7b EStG
24

Die Sonderabschreibung nach § 7b EStG kommt nur in Betracht, wenn eine neue Wohnung geschaffen wird, die bisher nicht vorhanden war.

25

Eine neue Wohnung i. S. d. § 7b EStG kann entstehen durch

- den Neubau von Ein-, Zwei- oder Mehrfamilienhäusern,

- den Aus- oder Umbau von bestehenden Gebäudeflächen (insbesondere Dachgeschossausbauten, aber auch Teilung bestehender Wohnflächen) oder

- die Aufstockung oder den Anbau auf oder an einem bestehenden Gebäude (mit Flächenerweiterung).

Voraussetzung ist, dass der neu geschaffene Wohnraum die Anforderungen des Wohnungsbegriffs i. S. d. § 7b EStG erfüllt.

26

Keine neue Wohnung i. S. d. § 7b EStG entsteht hingegen, wenn vorhandener Wohnraum nur modernisiert oder saniert wird, auch wenn dies mit hohen Kosten verbunden ist und sich die Ausstattungsmerkmale der Wohnung dadurch deutlich verbessern. Das gilt auch dann, wenn vorhandener Wohnraum innerhalb des Gebäudes verlegt oder die bestehende Wohnung um Wohnfläche erweitert wird. Dies gilt nicht, wenn vor Durchführung der Sanierung keine den Anforderungen des Wohnungsbegriffs genügende Wohnung vorhanden war. Sind diese Anforderungen nach Durchführung der Sanierung erfüllt, ist eine neue Wohnung entstanden.

27

Eine neue Wohnung i. S. d. § 7b EStG kann auch dann entstehen, wenn unter Nutzung bestehender Gebäudeflächen neuer Wohnraum geschaffen wird, z. B. im Wege der Umgestaltung von gewerblich genutzten Flächen oder durch den Ausbau eines bisher nicht genutzten Dachgeschosses. Voraussetzung ist, dass der unter Verwendung der Altbausubstanz neu geschaffene Wohnraum erstmals die Anforderungen des Wohnungsbegriffs i. S. d. § 7b EStG erfüllt (vgl. 5.2. Wohnzwecke). Nicht entscheidend ist, dass mit der Wohnung auch ein neues selbständiges „Wirtschaftsgut“ entsteht. Auch wenn die neu geschaffene Wohnung ertragsteuerrechtlich nicht als selbständiges Wirtschaftsgut behandelt wird, sondern in einen bereits bestehenden Nutzungs‑ und Funktionszu­sammenhang (zu fremden Wohnzwecken vermietete Wohnungen) eingeht, kann ab­weichend von dieser ertragsteuerrechtlichen Zuordnung eine neue Wohnung i. S. d. § 7b EStG entstehen.

28

Beispiel 2:
In einem im Jahr 2011 errichteten Gebäude gibt es vier Mietwohnungen in den oberen Etagen. Im Erdgeschoss und in der ersten Etage befinden sich Ladengeschäfte und Büroräume.
Die Büroräume werden im Jahr 2019 (Tätigung der Bauanzeige am 1. Februar 2019) zu zwei 80 m² großen Wohnungen umgebaut, die ab dem 1. Dezember 2019 vermietet werden.
Bei den zwei Wohnungen handelt es sich um neue Wohnungen, für die eine Sonderabschreibung nach § 7b EStG in Anspruch genommen werden kann.

29

Werden durch die Teilung einer Wohnung (unter Verwendung der vorhandenen Altbausubstanz) mehrere bisher nicht vorhandene baulich getrennte und in sich abgeschlossene Wohneinheiten hergestellt, werden damit mehrere neue Wohnungen i. S. d. § 7b EStG geschaffen. Gehören allerdings die Räume, in denen sich vor der Teilung Bad und Küche der alten Wohnung befunden haben, nach der Teilung nur zu einer der neu entstandenen Wohnungen, so sprechen die objektiven Kriterien dafür, dass diese Wohnung nicht neu i. S. d. § 7b EStG, sondern an die Stelle der alten Wohnung getreten ist.

30

Im Fall der Anschaffung einer Wohnung gilt diese Wohnung für den Erwerber nur dann als neu i. S. d. § 7b EStG, wenn sie bis zum Ende des Jahres der Fertigstellung angeschafft wird. Eine Wohnung ist fertiggestellt, wenn sie entsprechend ihrer Zweckbestimmung genutzt werden kann. Der Zeitpunkt der Anschaffung einer Wohnung ist der Zeitpunkt der Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht. Das ist der Fall, wenn Eigenbesitz, Gefahr, Nutzen und Lasten auf den Erwerber übergehen. Für die Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG müssen also Fertigstellung und Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht in einem Kalenderjahr liegen.

31

Beispiel 3:
Ein Investor lässt in einem neu errichteten Gebäude mehrere Wohnungen herstellen. Das Gebäude und auch die Wohnungen werden am 30. November 2020 (Bauantrag vom 10. Mai 2019) fertiggestellt.
a) Der Investor begründet durch Teilungserklärung Eigentumswohnungen, welche einzeln veräußert werden.
b) Das Gebäude wird als Ganzes veräußert.
In beiden Fällen können die Erwerber die Sonderabschreibung nach § 7b EStG in Anspruch nehmen, wenn die neuen Wohnungen oder das Gebäude bis zum 31. Dezember 2020 rechtswirksam unter Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht erworben wurden.

5. Nutzungsvoraussetzung

32

Für die Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG muss die begünstigte Wohnung der entgeltlichen Überlassung zu fremden Wohnzwecken dienen.

5.1 Entgeltliche Überlassung zu fremden Wohnzwecken
33

Wird eine Wohnung selbstgenutzt oder unentgeltlich zu fremden Wohnzwecken überlassen, liegt keine entgeltliche Überlassung zu fremden Wohnzwecken i. S. d. § 7b EStG vor. Ist die Nutzungsüberlassung gemäß § 21 Absatz 2 EStG in einen entgeltlichen und einen unentgeltlichen Teil aufzuteilen, so ist auch die Sonderabschreibung nach § 7b EStG im gleichen Verhältnis aufzuteilen und nur in Höhe des auf die entgeltliche Nutzungsüberlassung entfallenden Anteils abzugsfähig.

34

Eine Wohnung dient der entgeltlichen Überlassung zu fremden Wohnzwecken auch dann, wenn sie zwar vorübergehend leer steht, die entgeltliche Überlassung aber (weiterhin) vorgesehen ist und die Wohnung dafür bereitgehalten wird. Im Übrigen vgl. Rz. 24 bis 26 des BMF‑Schreibens vom 8. Oktober 2004, BStBl I S. 933 („Einkünfteerzielungsabsicht bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung“).

5.2. Wohnzwecke
35

Eine Wohnung dient Wohnzwecken, wenn sie dazu bestimmt und geeignet ist, Menschen auf Dauer Aufenthalt und Unterkunft zu ermöglichen.

36

Eine entgeltlich überlassene Wohnung dient Wohnzwecken i. S. d. § 7b EStG, wenn die entgeltliche Überlassung unbefristet oder mindestens für einen Zeitraum von einem Jahr mietvertraglich festgelegt ist. Wird eine kürzere Mietdauer vereinbart, kann dies unschädlich sein, wenn ein entsprechender Nachweis erbracht wird, dass die Wohnung nicht lediglich der vorübergehenden Beherbergung von Personen, sondern der längerfristigen Nutzung zu Wohnzwecken dienen soll (z. B. Vermietung an einen Praktikanten für die Dauer des Praktikums, Vermietung an einen Studenten für die Dauer eines Semesters). Eine Untervermietung durch den Mieter ist unschädlich, wenn sie zu Wohnzwecken im vorstehenden Sinne erfolgt. Wird eine Wohnung möbliert vermietet, steht dies dem Begriff „zu Wohnzwecken dienen“ nicht entgegen.

37

Eine Wohnung dient nach § 7b Absatz 2 Nummer 3  2. Halbsatz EStG allerdings nicht Wohnzwecken, soweit sie lediglich zur vorübergehenden Beherbergung von Personen bestimmt ist, insbesondere bei regelmäßig wechselnden Personen wie z. B. in Ferienwohnungen, Hotels und Boardinghouses sowie bei der Vermietung von Serviced Apartments (auch Aparthotels oder Apartment Hotels). Anhaltspunkt für eine nicht Wohnzwecken dienende, vorübergehende Beherbergung kann z. B. die Bereitstellung oder das Angebot von Serviceleistungen, wie z. B. Wäscheservice oder Mahlzeiten, sein.

38

Eine Wohnung dient auch Wohnzwecken, wenn sie aus besonderen betrieblichen Gründen an Betriebsangehörige überlassen wird, z. B. Wohnung für den Hausmeister, für das Fachpersonal oder für Angehörige der Betriebsfeuerwehr. Das häusliche Arbeitszimmer des Mieters ist zur Vereinfachung den Wohnzwecken dienenden Räumen zuzurechnen. Räume, die sowohl Wohnzwecken als auch betrieblichen oder beruflichen Zwecken dienen, sind je nachdem, welchem Zweck sie überwiegend dienen, entweder ganz den Wohnzwecken oder ganz den betrieblichen oder beruflichen Zwecken dienenden Räumen zuzurechnen.

6. Abschreibungsfähige Anschaffungs- oder Herstellungskosten

39

Die abschreibungsfähigen Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten, die im Rahmen der Anschaffung oder der Herstellung einer begünstigten Wohnung entstehen und für die Prüfung der Baukostenobergrenze (Rz. 49 ff.) und die Ermittlung der Bemessungsgrundlage (Rz. 55 ff.) heranzuziehen sind, werden gemäß § 255 Handelsgesetzbuch (HGB) und den für die Einkommensbesteuerung maßgebenden Grundsätzen ermittelt.

40

Danach sind Anschaffungskosten eines Gebäudes oder einer Wohnung alle Aufwendungen, die geleistet werden, um ein Gebäude/eine Wohnung zu erwerben und es/sie in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen, soweit sie dem Gebäude/der Wohnung einzeln zugerechnet werden können, ferner die Nebenkosten und die nachträglichen Anschaffungskosten (vgl. § 255 Absatz 1 HGB).

41

Typische Anschaffungsnebenkosten sind Maklergebühr, Provisionen, Notarkosten, Grundbuchgebühren, Grunderwerbsteuer, Gerichtskosten, Vermessungskosten, Gutachterkosten und Erschließungskosten (sofern diese notwendigerweise im Zusammenhang mit der Anschaffung des Grundstücks bzw. mit der Herstellung des Gebäudes anfallen und die Benutzbarkeit oder den Wert des angeschafften Grundstücks erhöhen).

42

Nach § 255 Absatz 2 Satz 1 HGB sind Herstellungskosten die Aufwendungen, die durch den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Vermögensgegenstandes/Wirtschaftsgutes entstehen. Zu den Herstellungskosten gehören auch anschaffungsnahe Herstellungskosten i. S. d. § 6 Absatz 1 Nummer 1a EStG.

43

Kosten für die Grundstückserschließung, z. B. für Straßen, Versorgungsleitungen und Entsorgungsanlagen außerhalb des Grundstücks, sind dem Grund und Boden zuzuordnen. Anschlüsse vom Gebäude bis zur Grundstücksgrenze an Versorgungsnetze (Strom, Gas, Wasser, Wärme) sind hingegen dem Gebäude zuzurechnen und gehören zu den abschreibungsfähigen Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten, wenn sie zusammen mit dem Gebäude neu hergestellt werden.

44

Aufwendungen für das Grundstück (Anschaffungskosten des Grunds und Bodens sowie die hierauf entfallenden Anschaffungsnebenkosten) sind keine abschreibungsfähigen Aufwendungen und können daher auch nicht für die Sonderabschreibung nach § 7b EStG berücksichtigt werden.

45

Aufwendungen für ein Gebäude, das für Zwecke von Aufstockungen, Aus‑, Um‑, An‑ oder Aufbauten angeschafft wird (vgl. Rz. 25), gehören insoweit zu den abschreibungsfähigen Aufwendungen i. S. d.-- § 7b EStG, als die erworbene Altbausubstanz für die Errichtung der neuen Wohnung i. S. d. § 7b EStG verwendet wird. Dies gilt entsprechend für einen ggf. vorhandenen Restbuchwert eines Gebäudes, soweit Aufstockungen, Aus‑, Um‑, An‑ oder Aufbauten an einem Gebäude vorgenommen werden, das sich bereits im Eigentum des Steuerpflichtigen befindet.

46

Für die Aufwendungen für Außenanlagen gilt R 21. 1 Absatz 3 Satz 1 EStR (vgl. auch H 6.4 „Außenanlagen“ und H 7.1 „Unbewegliche Wirtschaftsgüter, die keine Gebäude oder Gebäudebestandteile sind“).

47

Aufwendungen für die Möblierung einer neuen Mietwohnung stellen keine abschreibungsfähigen Aufwendungen i. S. d. § 7b EStG dar.

48

Im Fall der Anschaffung sind die Anschaffungskosten zuzüglich der Anschaffungsnebenkosten sowie nachträglich anfallende Anschaffungskosten ggf. mittels einer Kaufpreisaufteilung in einen Grund‑ und Bodenanteil sowie einen Gebäude‑ oder Wohnungsanteil aufzuteilen (siehe hierzu auch die Arbeitshilfe und Anleitung des Bundesministeriums der Finanzen zur Aufteilung eines Gesamtkaufpreises für ein bebautes Grundstück (Kaufpreisaufteilung) auf den Internetseiten des Bundesministeriums der Finanzen [www.bundesfinanzministerium.de]).

7. Baukostenobergrenze

49

Nach § 7b Absatz 2 Nummer 2 EStG ist die Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG nur zulässig, wenn die abschreibungsfähigen Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten nicht mehr als 3.000 Euro je m² Wohnfläche betragen. Fallen höhere abschreibungsfähige Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten an, führt dies zum vollständigen Ausschluss der Förderung.

50

Für die Prüfung der Baukostenobergrenze müssen die gesamten Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten auf die gesamte Fläche, für die diese Kosten aufgewendet wurden, verteilt werden. Die dabei zugrunde zulegende Fläche ist bei der Anschaffung oder Herstellung eines neuen Gebäudes die Nutzfläche des gesamten Gebäudes, bei Aufstockungen, Aus‑, Um‑, An‑ oder Aufbauten die durch die Baumaßnahme insgesamt neu geschaffene Nutzfläche und bei der Anschaffung oder Herstellung einer Eigentumswohnung die den Eigentumsrechten entsprechende Nutzfläche des erworbenen Anteils.

51

Die Nutzfläche wird in sinngemäßer Anwendung der Verordnung zur Berechnung der Wohnfläche (Wohnflächenverordnung – WoFlV) vom 25. November 2003 (BGBl I S. 2346) in der jeweils geltenden Fassung ermittelt (vgl. R 4.2 Absatz 6 Satz 4 EStR). Bei der Ermittlung der Nutzfläche sind – in Abweichung zu § 2 Absatz 3 WoFlV – auch Nebenräume, wie Bodenräume, Waschküchen, Kellerräume, Trockenräume, Speicherräume, Bade‑ und Brauseräume, Fahrrad‑ und Kinderwagenräume usw., soweit sie zur Benutzung durch den einzelnen oder zur gemeinsamen Benutzung durch alle Hausbewohner bestimmt sind, und die zur begünstigten Wohnung gehörenden Garagen (vgl. Definition der Wohnung unter 4. Förderobjekt) einzubeziehen.

52

Für Zwecke einer sachgerechten Ermittlung der Baukosten je m² (Wohn)Fläche kann alternativ die Bruttogrundfläche (BGF) des aufgrund der Baumaßnahme entstandenen Gebäudes herangezogen werden. Die BGF ermittelt sich als Gesamtfläche aller Grundrissebenen eines Bauwerks, die nach der DIN 277 ermittelt werden. Die entsprechenden Angaben müssen anhand der Bauunterlagen nachgewiesen werden können.

53

Zur Ermittlung der Baukosten je m² (Wohn)Fläche sind die abschreibungsfähigen Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten durch die ermittelte gesamte Nutzfläche zu dividieren. Mehraufwendungen für Sonderausstattungen, z. B. bei einer barrierefreien Wohnung, gehen in die allgemeine Kostenaufteilung ein und werden nicht vorab individuell dieser Wohnung zugerechnet. Mehraufwendungen für Sonderausstattungen können jedoch unberücksichtigt bleiben, wenn sie eindeutig und nachweisbar anderen Nutzflächen als der begünstigten Wohnung zuzurechnen sind.

54

Beispiel 4:
Ein Gebäude mit einer BGF von insgesamt 750 m² wird neu errichtet.
Die Nutzung des Gebäudes stellt sich wie folgt dar:
300 m² Fläche entfallen auf Mietwohnungen,
350 m² Fläche entfallen auf vermietete gewerblich genutzte Flächen
50 m² Fläche entfallen auf gemeinschaftlich genutzte Nebenräume und
50 m² Fläche entfallen auf Funktions- und Haustechnikflächen, Aufzüge und Aufzugsschächte, Treppenläufe und -podeste.

Die Herstellungskosten betragen insgesamt 1.850.000 Euro, darin enthalten sind Mehraufwendungen für Sonderausstattung der gewerblich genutzten Fläche i. H. v.100.000 Euro.
Die Baukosten je m² (Wohn)Fläche ermitteln sich wie folgt:
a) Nach WoFlV und R 4.2 Absatz 6 Satz 4 EStR: 1.750.000 Euro / 700 m² = 2.500 Euro je m²
b) Nach DIN 277: 1.750.000 Euro / 750 m² = 2.333 Euro je m²
Die Baukostenobergrenze nach § 7b Absatz 2 Nummer 2 EStG ist damit in beiden Fällen nicht überschritten.

8. Bemessungsgrundlage

8.1. Ermittlung der förderfähigen Anschaffungs- oder Herstellungskosten
55

Zu den förderfähigen Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten i. S. d. § 7b EStG gehören entgegen § 2 Absatz 3 WoFlV neben den abschreibungsfähigen Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten für die neue Mietwohnung selbst (Rz. 39 ff.) auch die Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten für die zu dieser Wohnung gehörenden Nebenräume, wie Bodenräume, Waschküchen, Kellerräume, Trockenräume, Speicherräume, Bade‑
und Brauseräume, Fahrrad‑ und Kinderwagenräume usw., gleichgültig, ob sie zur Benutzung durch den einzelnen oder zur gemeinsamen Benutzung durch alle Hausbewohner bestimmt sind, und die Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten der zur begünstigten Wohnung gehörenden Garagen (vgl. Definition der Wohnung unter Rz. 20 ff.).

56

Bei Nebenräumen, die vollständig einer neuen Mietwohnung zugerechnet werden können, sind die darauf entfallenden Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten in voller Höhe in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen. Für gemeinschaftlich genutzte Nebenräume werden die Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten entsprechend dem Anteil der Nutzfläche der neuen Mietwohnung an der Nutzfläche des gesamten Gebäudes aufgeteilt.

57

Werden neben einer begünstigten Wohnung auch andere Nutzflächen, wie z. B. Büro‑
oder Gewerbeflächen oder eine eigengenutzte Wohnung angeschafft oder hergestellt, werden die abschreibungsfähigen Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten des gesamten Gebäudes nach den allgemeinen ertragsteuerrechtlichen Regelungen auf die einzelnen Gebäudeteile aufgeteilt. Für diese Aufteilung ist das Verhältnis der Nutzfläche eines Gebäudeteiles zur Nutzfläche des gesamten Gebäudes maßgebend (vgl. R 4.2 Absatz 6 EStR). D. h. die Aufteilung der Kosten hat so zu erfolgen, dass die gesamten abschreibungsfähigen Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten vollständig verteilt werden.

58

Entsteht eine begünstigte Wohnung durch Um‑ oder Ausbaumaßnahmen, ist ebenfalls eine entsprechende Aufteilung der abschreibungsfähigen Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten vorzunehmen, wenn mit der Baumaßnahme weitere – nicht begünstigte – Flächen geschaffen werden. Das kann z. B. dann der Fall sein, wenn neben einer begünstigten Wohnung auch eine Wohnung für die Eigennutzung hergestellt wird. Bei der Kostenaufteilung sind alle von der Baumaßnahme betroffenen Flächen zu berücksichtigen.

59

Um die gesamten abschreibungsfähigen Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten auf die begünstigte Wohnung und die nicht zu ihr gehörende Fläche aufzuteilen, ist die Nutzfläche, die mit der Baumaßnahme insgesamt geschaffen wurde, und die Nutzfläche der begünstigten Wohnung zu ermitteln. So können die gesamten Aufwendungen gleichmäßig auf alle Nutzflächen verteilt werden. Es erfolgt grundsätzlich keine individuelle Zuordnung der Kosten nach Ausstattungsmerkmalen.

60

Beispiel 5:
Fortführung des Beispiels 4:
Die Nutzfläche des Gebäudes beträgt 700 m², die Nutzfläche der begünstigten Wohnungen beträgt 323 m² (die gemeinschaftlich genutzten Nebenräume werden zu 46,15 Prozent [300 / 650] den begünstigten Wohnungen zugerechnet). Die Funktionsflächen von 50 m² werden in die Berechnung der Nutzflächen nicht einbezogen.
 
Die auf die begünstigten Wohnungen entfallenden förderfähigen Herstellungskosten ermitteln sich nach dem Verhältnis der Nutzfläche der neuen Mietwohnungen zur Gesamtnutzfläche:
(1.750.000 Euro x 323 m²) / 700 m² = 807.500 Euro

8.2. Ermittlung der Bemessungsgrundlage
61

Die Bemessungsgrundlage für die Sonderabschreibung nach § 7b EStG ermittelt sich aus den förderfähigen Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten der begünstigten Wohnung unter Berücksichtigung der Förderhöchstgrenze.

62

Die Bemessungsgrundlage für die Sonderabschreibung nach § 7b EStG wird auf maximal 2.000 Euro je m² Wohnfläche begrenzt (Förderhöchstgrenze). Liegen die Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten je m² Wohnfläche darunter, sind diese in der tatsächlich angefallenen Höhe der Sonderabschreibung nach § 7b EStG zu Grunde zu legen.

63

Betragen die grundsätzlich förderfähigen Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten mehr als 2.000 Euro je m² Wohnfläche, ermittelt sich die Bemessungsgrundlage für die Sonderabschreibung nach § 7b EStG wie folgt:
2.000 Euro x Nutzfläche der begünstigten Wohnung = Bemessungsgrundlage

64

Beispiel 6:
Fortführung der Beispiele 4 und 5:
Herstellungskosten je m² Wohnfläche: 1.750.000 Euro / 700 m² = 2.500 Euro je m²
Da die Herstellungskosten je m² Wohnfläche (wobei auf die Nutzfläche abgestellt werden darf) die Förderhöchstgrenze i. H. v. 2.000 Euro überschreiten, ermittelt sich die Bemessungsgrundlage für die Sonderabschreibung nach § 7b EStG unter Berücksichtigung des Förderhöchstbetrages wie folgt:
2.000 Euro x 323 m² = 646.000 Euro

9. Begünstigungszeitraum, Höhe der Sonderabschreibung nach § 7b EStG und der AfA

9.1. Begünstigungszeitraum
65

Die Sonderabschreibung nach § 7b EStG kann im Jahr der Anschaffung oder Fertigstellung und den folgenden drei Jahren (Begünstigungszeitraum) in Anspruch genommen werden.
Zur Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG besteht keine Verpflichtung, sondern ein Wahlrecht. So kann die Sonderabschreibung nach § 7b EStG wahlweise nur in einem Jahr oder nur in zwei oder drei Jahren in Anspruch genommen werden (vgl. Rz. 68). Beteiligte von Mitunternehmerschaften oder Gemeinschaften dürfen dieses Wahlrecht nur einheitlich ausüben (§ 7a Absatz 7 Satz 2 EStG).

9.2. Höhe der Sonderabschreibung nach § 7b EStG
66

Die Sonderabschreibung nach § 7b EStG beträgt jährlich bis zu 5 Prozent der Bemessungsgrundlage einer begünstigten Wohnung im Jahr der Anschaffung oder Fertigstellung und in den darauffolgenden drei Jahren.

67

Die Sonderabschreibung nach § 7b EStG ist eine Jahresabschreibung. Sie wird daher ohne zeitanteilige Aufteilung für jedes Jahr des Begünstigungszeitraumes vorgenom­men.

68

Die Sonderabschreibung nach § 7b EStG kann mit „bis zu“ 5 Prozent der Bemessungsgrundlage geltend gemacht werden. Es besteht somit eine Wahlmöglichkeit für den Steuerpflichtigen, jährlich auch weniger als 5 Prozent Sonderabschreibung nach § 7b EStG in Anspruch zu nehmen. Ein nichtausgeschöpfter Anteil des Sonderabschreibungsvolumens erhöht den nach § 7a Absatz 9 EStG verbleibenden Restwert, der über die Restnutzungsdauer ab dem vierten Jahr nach dem Jahr der Fertigstellung linear abgeschrieben wird. Ein darüber hinaus gehendes individuelles Verteilen des Sonderabschreibungsvolumens in Höhe von insgesamt 20 Prozent innerhalb des vierjährigen Begünstigungszeitraums ist nicht zulässig.

9.3. Höhe der AfA
69

Die AfA nach § 7 Absatz 4 EStG ist in jedem Fall in der gesetzlich vorgesehenen Höhe vorzunehmen (§ 7a Absatz 4 EStG). Die lineare AfA nach § 7 Absatz 4 EStG wird entsprechend der für diese Regelung vorgesehenen Bemessungsgrundlage ermittelt, d. h. maßgebend sind – unabhängig von der Bemessungsgrundlage der Sonderabschreibung nach § 7b EStG – die tatsächlichen Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten der begünstigten Wohnung. Eine Begrenzung auf den Förderhöchstbetrag je m² Wohnfläche erfolgt für die lineare AfA nach § 7 Absatz 4 EStG nicht.

70

Nach Ablauf des Begünstigungszeitraums des § 7b EStG von vier Jahren bemisst sich die weitere reguläre AfA nach § 7a Absatz 9 EStG. Danach ermittelt sich die weitere Abschreibung bei Gebäuden nach dem Restwert nach Ablauf des Begünstigungszeitraums und dem nach § 7 Absatz 4 EStG unter Berücksichtigung der rechnerischen Restnutzungsdauer maßgebenden Prozentsatz. Die Begrenzung des Förderzeitraums (Rz. 16) führt nicht zu einer Verkürzung des Begünstigungszeitraums.

71

Beispiel 7:
a) Fortführung der Beispiele 4 bis 6:

1. Jahr
(in Euro)
2. Jahr
(in Euro)
3. Jahr
(in Euro)
4. Jahr
(in Euro)
5. Jahr
(in Euro)
Sonderabschreibung nach § 7b EStG i. H. v. 5 % (Bemessungsgrundlage von
646.000 Euro)
32.30032.30032.30032.3000
Reguläre AfA
1. bis 4. Jahr: Lineare AfA nach § 7 Absatz 4 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a EStG (Bemessungsgrundlage von 807.500 Euro)
Ab 5. Jahr: Restwert AfA
16.150  16.15016.15016.15013.342
Insgesamt48.45048.45048.45048.45013.342

Bei vollständiger Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG und bei regulärer linearer AfA nach § 7 Absatz 4 EStG beträgt der Restwert:
807.500 Euro – (4 x 48.450 Euro) = 613.700 Euro.
Die Restwert-AfA gemäß § 7a Absatz 9 EStG beträgt ab dem fünften Jahr bei einer Restnutzungsdauer von 46 Jahren 13.342 Euro.
b) Abwandlung: Fertigstellung im Jahr 2026
Die Sonderabschreibung nach § 7b EStG kann nur für ein Jahr in Höhe von 32.300 Euro in Anspruch genommen werden. Bis zum Ende des vierjährigen Begünstigungszeitraums, d. h. in den Jahren 2027 bis 2029 wird die lineare AfA unverändert mit 16.150 Euro berücksichtigt.
Ab dem 5. Jahr, dem Jahr 2030, erfolgt die AfA dann verteilt über die Restnutzungsdauer.
 
Der Restwert beträgt:
807.500 Euro – 32.300 – (4 x 16.150 Euro) = 710.600 Euro.
Die AfA beträgt ab dem 5. Jahr bei einer Restnutzungsdauer von 46 Jahren 15.448 Euro.

9.4. Kumulierung mit anderen Sonderabschreibungen/erhöhten Absetzungen
72

Liegen für die Anschaffung oder Herstellung einer Mietwohnung sowohl die Vorausset­zungen für die Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG als auch für die Inanspruchnahme der erhöhten Absetzungen nach den §§ 7h, 7i EStG vor, dürfen nach dem Kumulationsverbot gemäß § 7a Absatz 5 EStG die erhöhten Absetzungen nach den §§ 7h, 7i EStG oder die Sonderabschreibung nach § 7b EStG nur aufgrund einer dieser Vorschriften in Anspruch genommen werden. Daran ändert auch die Tatsache nichts, dass die erhöhten Absetzungen nach den §§ 7h und 7i EStG an die Stelle der linearen AfA nach § 7 Absatz 4 EStG treten und die lineare AfA nach § 7 Absatz 4 EStG neben der Sonderabschreibung nach § 7b EStG in Anspruch genommen werden muss.

10. Einhaltung der Nutzungsvoraussetzung

73

Die begünstigte Wohnung muss nach § 7b Absatz 2 Nummer 3 EStG im Jahr der Anschaffung oder Fertigstellung und in den folgenden neun Jahren der entgeltlichen Überlassung zu Wohnzwecken dienen (zehnjähriger Nutzungszeitraum).

74

Der Nachweis über die Einhaltung der mindestens zehnjährigen Nutzung zur entgeltlichen Überlassung zu fremden Wohnzwecken ist vom Steuerpflichtigen jährlich in geeigneter Art und Weise zu erbringen (vgl. Rz. 126).

75

Wird die Nutzung zur entgeltlichen Überlassung zu fremden Wohnzwecken vor Ablauf des zehnjährigen Nutzungszeitraums beendet, hat der Steuerpflichtige dies mit der Steu­ererklärung des Veranlagungszeitraums, in den die Beendigung fällt, in geeigneter Art und Weise anzuzeigen.

76

Wird eine Wohnung, für die § 7b EStG in Anspruch genommen wurde, vor Ablauf des Nutzungszeitraums veräußert, hat der Veräußerer nachzuweisen, dass die begünstigte Wohnung innerhalb des Nutzungszeitraums auch beim Erwerber der weiteren entgeltlichen Überlassung zu fremden Wohnzwecken gedient hat. Daher ist es grundsätzlich auch möglich, eine begünstigte Wohnung, für die die Sonderabschreibung nach § 7b EStG in Anspruch genommen wurde, innerhalb des zehnjährigen Nutzungszeitraums zu veräußern, ohne dass die in Anspruch genommene Sonderabschreibung nach § 7b Absatz 4 Satz 1 Nummer 1 EStG rückgängig zu machen ist (beachte Rz. 77 ff.). Der entsprechende Nachweis ist vom Veräußerer im Rahmen der Steuererklärung des Veranlagungszeitraums, in den der Ablauf des zehnjährigen Nutzungszeitraums fällt, in geeigneter Art und Weise zu erbringen.

Ausreichend ist eine Bestätigung des Erwerbers über die Einhaltung der Nutzungsvor­aussetzung. Die Nutzungsvoraussetzung ist auch bei den in Rz. 82 geregelten Vorgän­gen einzuhalten.

11. Rückgängigmachung der Sonderabschreibung nach § 7b EStG

77

Wird eine begünstigte Wohnung, für die die Sonderabschreibung nach § 7b EStG in Anspruch genommen wurde, innerhalb des zehnjährigen Nutzungszeitraums dem Mietwohnungsmarkt entzogen oder veräußert, ohne dass der Veräußerungsgewinn der Einkommen‑ oder Körperschaftsteuer unterliegt, oder wird die Baukostenobergrenze nachträglich innerhalb der ersten drei Kalenderjahre nach Ablauf des Jahres der Anschaffung oder Herstellung der begünstigten Wohnung durch nachträgliche Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten überschritten, ist die in Anspruch genommene Sonderabschreibung nach § 7b Absatz 4 EStG in voller Höhe verzinslich rückgängig zu machen und die bisher in Anspruch genommene lineare AfA (ohne Berücksichtigung von § 7a Absatz 9 EStG) entsprechend anzupassen (Berichtigungszeitraum). Für diese Fälle sieht § 7b Absatz 4 Satz 3 EStG eine Anlaufhemmung der Festsetzungsfrist vor. Die Änderung erfolgt nach § 7b Absatz 4 Satz 2 EStG. Die Verzinsung erfolgt gemäß § 233a Absatz 2 i. V. m. Absatz 5 AO.

11.1. Veräußerung innerhalb des Nutzungszeitraums
78

Eine Veräußerung innerhalb des zehnjährigen Nutzungszeitraums, bei der der Ver­äußerungsgewinn nicht der Einkommen‑ oder Körperschaftsteuer unterliegt, führt in voller Höhe zu einer Rückgängigmachung der in Anspruch genommenen Sonderabschreibung nach § 7b EStG. Dies gilt nicht nur im Fall der Erzielung eines Veräußerungsgewinns, sondern auch im Fall des Vorliegens eines Veräußerungsverlustes. Entscheidend ist allein, ob die Veräußerung grundsätzlich steuerbar ist.

79

Bei der Veräußerung langfristig gehaltener Grundstücke des Privatvermögens, die der Steuerpflichtige erst neu bebaut hat, liegt regelmäßig keine steuerbare Veräußerung vor, denn bei der Berechnung der in § 23 EStG vorgesehenen zehnjährigen Veräußerungsfrist wird ausschließlich an den Zeitpunkt der Anschaffung des Grunds und Bodens und nicht an den Zeitpunkt der Herstellung des Gebäudes angeknüpft.

80

Beispiel 8:
a) Grundfall:
A erwarb im Jahr 2010 einen Bauplatz. Am 1. Oktober 2018 stellte er einen Bauantrag zur Errichtung eines Zweifamilienhauses. Das Gebäude wurde am 1. Juli 2020 fertiggestellt und A vermietet es seitdem entgeltlich zu Wohnzwecken. A beansprucht in den Jahren 2020, 2021 und 2022 Sonderabschreibungen nach § 7b EStG. Ende des Jahres 2022 verkauft A das vermietete Gebäude an B, der dieses weiterhin entgeltlich zu Wohnzwecken überlässt.
Der zehnjährige Nutzungszeitraum läuft vom 1. Juli 2020 bis 30. Juni 2030. A veräußert das Gebäude innerhalb des zehnjährigen Nutzungszeitraums. Der Gewinn aus der Veräußerung des Gebäudes an B im Jahr 2022 ist nicht nach § 22 Nummer 2 i. V. m. § 23 EStG steuerbar.
Die zehnjährige Veräußerungsfrist des § 23 EStG begann mit dem Erwerb des Bauplatzes im Jahr 2010 und endet im Jahr 2020; sie ist deshalb im Jahr 2022 bereits abgelaufen.
Gemäß § 7b Absatz 4 Satz 1 Nummer 2 EStG ist die Sonderabschreibung nach § 7b EStG bei A – trotz entgeltlicher Weitervermietung des Gebäudes durch B – in voller Höhe verzins-lich rückgängig zu machen.

b) Abwandlung:
A erwarb den Bauplatz erst im Jahr 2017.
Der Gewinn aus der Veräußerung des Gebäudes an B im Jahr 2022 ist nach § 22 Nummer 2 i. V. m. § 23 EStG steuerbar. Die zehnjährige Veräußerungsfrist des § 23 EStG ist im Jahr 2022 noch nicht abgelaufen. Gemäß § 7b Absatz 4 Satz 1 Nummer 2 EStG ist die Sonderabschreibung nach § 7b EStG bei A sodann nicht rückgängig zu machen, da der Erwerber B das Gebäude weiterhin entgeltlich zu Wohnzwecken vermietet.

Ist eine Veräußerung steuerbar, hat die Bundesrepublik Deutschland aber aufgrund einer Regelung in einem Doppelbesteuerungsabkommen kein Recht zur Besteuerung des Veräußerungserlöses, ist der Tatbestand des § 7b Absatz 4 Satz 1 Nummer 2 EStG nicht erfüllt.
In diesen Fällen liegt ein grundsätzlich steuerbarer Vorgang vor.

82

Kein schädlicher Vorgang i. S. d. § 7b Absatz 4 Satz 1 Nummer 2 EStG liegt vor, wenn eine Übertragung nicht als Veräußerung anzusehen ist (z. B. im Wege der Erbfolge).

11.2. Überschreiten der Baukostenobergrenze bei nachträglichen Anschafungs- oder Herstellungskosten
83

Wird die Baukostenobergrenze in Höhe von 3.000 Euro je m² Wohnfläche innerhalb der ersten drei Kalenderjahre nach Ablauf des Jahres der Anschaffung oder Fertigstellung der begünstigten Wohnung durch nachträgliche Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten überschritten, ist die bisher in Anspruch genommene Sonderabschreibung nach § 7b Absatz 4 Satz 1 Nummer 3 EStG in voller Höhe verzinslich rückgängig zu machen.

84

Es handelt sich um eine kalenderjahrbezogene Betrachtung; eine taggenaue Fristberechnung bezogen auf den Anschaffungs‑ oder Fertigstellungszeitpunkt ist dabei nicht vorgesehen.
Bei vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahren ist auch auf das Kalenderjahr abzustellen.

85

Unschädlich sind nachträgliche Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten, die nach einer Veräußerung innerhalb des Begünstigungszeitraums beim Erwerber des Förderobjekts anfallen, wenn der Erwerber keinen Anspruch auf die Sonderabschreibung nach § 7b EStG hat.

12. Anwendung weiterer Vorschriften des EStG

86

Im Übrigen gelten die gemeinsamen Vorschriften für erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen nach § 7a EStG vollumfänglich auch für die Sonderabschreibung nach § 7b EStG.

87

Die Anwendung des § 7b EStG ist nicht auf Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens beschränkt, d. h. die Sonderabschreibung nach § 7b EStG kann auch bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung in Anspruch genommen werden (vgl. § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 7 EStG).

88

§ 6b Absatz 6 EStG findet in Zusammenhang mit der Sonderabschreibung nach § 7b EStG keine Anwendung.

II. Beihilferechtliche Voraussetzungen der Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG

1. Anwendung der De-minimis-Verordnung

89

Die Sonderabschreibung nach § 7b EStG kann aufgrund von § 7b Absatz 5 EStG nur in Anspruch genommen werden, soweit die Voraussetzungen der Verordnung (EU) Nr. 1407/2013 der Kommission vom 18. Dezember 2013 über die Anwendung der Artikel 107 und 108 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union auf De‑
minimis‑Beihilfen (ABl. L 352 vom 24. Dezember 2013, S. 1) (De‑minimis‑Verordnung) in der jeweils geltenden Fassung eingehalten sind.

90

2. Beihilfehöchstbeträge

Werden Beihilfen auf der Grundlage der De‑minimis‑Verordnung gewährt, so darf der Gesamtbetrag der einem einzigen Unternehmen gewährten De‑minimis‑Beihilfen – unabhängig davon, aus welchen Förderprogrammen diese gewährt worden sind – in einem Zeitraum von drei Kalenderjahren die folgenden Beihilfehöchstbeträge nicht übersteigen:

Nach der De-minimis-Verordnung: 200.000 Euro
Nach der DAWI-de-minimis-Verordnung   500.000 Euro

91

Die Sonderabschreibung nach § 7b EStG kann also nur in Anspruch genommen werden, wenn der nach der De‑minimis‑Verordnung maximal zulässige Beihilfehöchstbetrag von 200.000 Euro unter Einbeziehung des Beihilfewertes aus der Sonderabschreibung nach § 7b EStG nicht überschritten wird. Soweit ein Steuerpflichtiger auch Beihilfen nach der DAWI‑de‑minimis‑Verordnung erhalten hat, sind insoweit Beihilfen bis zu einem Höchstbetrag von 500.000 Euro – unter Einhaltung der 200.000‑Euro‑Grenze der De‑minimis‑
Verordnung – zulässig. Zur Prüfung der Beihilfehöchstbeträge vgl. Rz. 114 ff.

92

Werden für die nach § 7b EStG förderfähigen Kosten auch noch andere staatliche Beihilfen gewährt, ist dies nur insoweit zulässig, als dass die höchste einschlägige Beihilfeintensität oder der höchste einschlägige Beihilfebetrag, die bzw. der im Einzelfall in einer Gruppenfreistellungsverordnung oder einem Beschluss der Kommission festgelegt ist, nicht überschritten wird.

3. Erklärung zu anderen De-minimis-Beihilfen

93

Für die Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG muss der Steuer­pflichtige nach § 7b Absatz 5 Satz 4 EStG für jedes Jahr des Begünstigungszeitraums Angaben zu den von ihm im jeweiligen Kalenderjahr der Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG und in den jeweils zwei vorausgegangenen Kalenderjahren erhaltenen anderen Beihilfen auf der Basis der De‑minimis‑Verordnung und der DAWI‑de‑minimis‑Verordnung machen. Maßgeblich ist hierbei der Zeitpunkt der Gewährung (Datum des Bewilligungsbescheides) und nicht der Zuflusszeitpunkt der Beihilfe.

94

Nicht anzugeben sind in diesem Zusammenhang Beihilfen, die aufgrund einer genehmigten Beihilferegelung oder aufgrund einer auf der Basis der Allgemeinen Gruppenfreistellungsverordnung gewährten Beihilferegelung (z. B. Zentrales Innovationsprogramm Mittelstand – ZIM) bewilligt worden sind.

95

Beihilfen, die einem Steuerpflichtigen auf der Basis der De‑minimis‑Verordnung oder der DAWI‑de‑minimis‑Verordnung gewährt wurden, sind für diesen regelmäßig ersichtlich, da von jeder beihilfegewährenden Stelle eine Mitteilung über den erhaltenen Beihilfewert ausgestellt werden muss.

96

Hat der Steuerpflichtige im jeweiligen Kalenderjahr der Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG und in den jeweils zwei vorausgegangenen Kalenderjahren Beihilfen nach der De‑minimis‑Verordnung oder der DAWI‑de‑minimis‑Verordnung erhalten, so hat er den Beihilfegeber, das Datum der Gewährung und die Höhe des bescheinigten Beihilfewertes dieser Beihilfen gegenüber dem für ihn zuständigen Finanzamt zu erklären. Diese Erklärung ist Voraussetzung für die jeweilige Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG. Wurden keine anderen Beihilfen nach der De‑minimis‑Verordnung oder der DAWI‑de‑minimis‑Verordnung in diesem Zeitraum bezogen, ist dies ebenfalls schriftlich zu erklären.

97

Handelt es sich bei dem anspruchsberechtigten Steuerpflichtigen um einen Beteiligten einer Mitunternehmerschaft oder einer Gemeinschaft, für die die Einkünfte gesondert und einheitlich festgestellt werden, sind die Angaben über die erhaltenen Beihilfen nach der De‑minimis‑Verordnung oder der DAWI‑de‑minimis‑Verordnung für die Mitunternehmerschaft oder die Gemeinschaft im Rahmen der Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung für jedes Jahr des Begünstigungszeitraums zu tätigen.

98

Werden die Einkünfte des anspruchsberechtigten Steuerpflichtigen gesondert festgestellt, sind die Angaben über die erhaltenen Beihilfen nach der De‑minimis‑Verordnung oder der DAWI‑de‑minimis‑Verordnung im Rahmen der Erklärung zur gesonderten Feststellung für jedes Jahr des Begünstigungszeitraums zu tätigen.

99

Beträgt der Beihilfewert aus weiteren Beihilfen nach der De‑minimis‑Verordnung insgesamt bereits 200.000 Euro oder mehr bzw. aus weiteren Beihilfen nach der DAWI‑De‑
minimis‑Verordnung insgesamt bereits 500.000 Euro oder mehr, kann die Sonderabschreibung nach § 7b EStG gemäß § 7b Absatz 5 EStG im betreffenden Jahr des Begünstigungszeitraums nicht in Anspruch genommen werden. Ggf. kommt eine Inanspruchnahme im folgenden Jahr/in den folgenden Jahren des Begünstigungszeitraums in Betracht.

4. Ermittlung des Beihilfewerts der Sonderabschreibung nach § 7b EStG

100

Sind im Kalenderjahr der Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG und in den zwei vorausgegangenen Kalenderjahren die Beihilfehöchstbeträge durch weitere De‑minimis‑Beihilfen nicht erreicht worden oder wurden in diesem Zeitraum bisher keine De‑minimis‑Beihilfen bezogen, muss der Beihilfewert der Sonderabschreibung nach § 7b EStG ermittelt werden.

101

Bei der Ermittlung des sich aus der Sonderabschreibung nach § 7b EStG ergebenden Beihilfewerts ist nicht auf die Höhe der Sonderabschreibung nach § 7b EStG selbst, sondern nur auf den relevanten wirtschaftlichen Vorteil, der durch die vorgezogene höhere Abschreibungsmöglichkeit entsteht, abzustellen.

4.1. Grundsatz: Ermittlung des relevanten wirtschaftlichen Vorteils
102

Der zu Grunde zu legende relevante wirtschaftliche Vorteil der Maßnahme entsteht durch die vorgezogene höhere Abschreibungsmöglichkeit innerhalb des Referenzzeitraums des Abschreibungszeitraums des Förderobjekts. D. h. der relevante wirtschaftliche Vorteil aus der Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG wird mittels einer Barwertberechnung über den gesamten Abschreibungszeitraum von 50 Jahren ermittelt. Denn den durch die Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG entstehenden Steuervorteilen stehen im Zeitraum der Gewährung der Restwert‑AfA Steuernachteile durch eine niedrigere Restwert‑AfA gegenüber. Beides ist für die Ermittlung des relevanten wirtschaftlichen Vorteils in der Gesamtbetrachtung zu berücksichtigen.

103

Bei der Barwertberechnung werden jährlich die jeweiligen nominalen Vor‑ bzw. Nachteile auf den Investitionszeitpunkt diskontiert. Die Summe der entsprechenden Barwerte über den Abschreibungszeitraum eines Gebäudes (50 Jahre) ergibt den Liquiditätsvorteil der Investition insgesamt, welcher auf die Jahre aufgeteilt wird, in denen durch die Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG Steuervorteile eintreten. Dabei wird in Einkommensteuerfällen auf den prozentualen Durchschnittssteuersatz abgestellt. Dieser ermittelt sich aus der tariflichen Einkommensteuer zuzüglich Solidaritätszuschlag (soweit erhoben), dividiert durch das zu versteuernde Einkommen (nach Berücksichtigung der Sonderabschreibung nach § 7b EStG). In Körperschaftsteuerfällen wird auf den Körperschaftsteuersatz (15 Prozent) zuzüglich Solidaritätszuschlag und dem individuellen Gewerbesteuersatz abgestellt. Maßgebend sind die Werte des Jahres der erstmaligen Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG. Zur Diskontierung ist der Abzinsungszinssatz entsprechend der Mitteilung der Kommission über die Änderung der Methode zur Festsetzung der Referenz‑ und Abzinsungssätze (ABl. C 14 vom 19. Januar 2008 S. 6), der zum Ende des Jahres, das der Fertigstellung vorausgeht, gilt, zu verwenden.

104

Der für die Berechnung des Referenz‑ und Abzinsungssatzes maßgebende Basissatz wird regelmäßig aktualisiert und im Internet unter der folgenden Adresse veröffentlicht: http://ec.europa.eu/competition/state_aid/legislation/reference_rates.html.

105

Zur Ermittlung des relevanten wirtschaftlichen Vorteils aus der Sonderabschreibung nach § 7b EStG steht im Internet auf den Seiten des Bundesministeriums der Finanzen (https://www.bundesfinanzministerium.de/Content/DE/Standardartikel/Themen/Steuern/
Steuerarten/Einkommensteuer/2020‑07‑07‑berechnungsschema‑sonderabschreibung‑7b‑estg) ein Berechnungsschema zur Verfügung. Der relevante wirtschaftliche Vorteil, der sich daraus ergibt, wird über den vierjährigen Begünstigungszeitraum gleichmäßig verteilt.

106

Der relevante wirtschaftliche Vorteil wird einmalig im ersten Jahr der Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG ermittelt. Nachträgliche Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten innerhalb der Baukostenobergrenze, eine Veräußerung oder eine Nutzungsänderung des Förderobjekts innerhalb des Abschreibungszeitraumes führen daher nicht rückwirkend zu einer Neuberechnung des relevanten wirtschaftlichen Vor­teils.

4.2. Ermittlung des relevanten wirtschaftlichen Vorteils bei Mitunternehmerschaften oder Gemeinschaften
107

Im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellung sind entsprechend dem für die Mitunternehmerschaft oder Gemeinschaft geltenden Einkünfteverteilungsschlüssel

  1. der verbrauchte Beihilfewert der Mitunternehmerschaft oder Gemeinschaft (bereits erhaltene Beihilfen nach der De-minimis-Verordnung oder der DAWI-de-minimis-Verordnung)
    und
  2. die Bemessungsgrundlage der Sonderabschreibung nach § 7b EStG (vgl. Rz. 55 ff.)
    auf die Feststellungsbeteiligten aufzuteilen.
108

Im Feststellungsbescheid ist für jeden Feststellungsbeteiligten der auf ihn entfallende Anteil am verbrauchten Beihilfewert und an der Bemessungsgrundlage nach § 7b EStG auszuweisen. Der verbrauchte Beihilfewert ist für jedes Jahr des Begünstigungszeitraums auszuweisen.

109

Bei mehrstöckigen Personengesellschaften ist entsprechend zu verfahren.

110

Im Rahmen der Veranlagung zur Einkommen‑ oder Körperschaftsteuer des einzelnen Feststellungsbeteiligten wird für die Ermittlung des wirtschaftlichen Vorteils der Sonderabschreibung nach § 7b EStG der im Feststellungsbescheid festgestellte Anteil an der Bemessungsgrundlage nach § 7b EStG der Barwertberechnung wie unter 4.1 dargestellt zugrunde gelegt.

111

Beispiel 9:
Die A-KG, bestehend aus der Komplementär-GmbH [K-GmbH] (Anteil 0 Prozent) und den Kommanditisten A und B (Anteil jeweils 50 Prozent), hat mit Fertigstellung im Jahr 2020 ein Gebäude mit ausschließlich Mietwohnungen errichten lassen.
Die nach § 7b EStG förderfähigen Herstellungskosten betragen 2.000.000 Euro (eine Begrenzung der Bemessungsgrundlage i. S. d. § 7b Absatz 3 EStG erfolgt nicht).
Die A-KG erklärt im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellung für 2020 folgende bereits erhaltene Beihilfen für das laufende und die beiden vorausgegangenen Kalenderjahre:
nach der De-minimis-Verordnung: 80.000 Euro (erhalten im Jahr 2019)
nach der DAWI-de-minimis-Verordnung: 400.000 Euro (erhalten im Jahr 2019)
Die A-KG erzielte im Jahr 2020 unter Berücksichtigung der Sonderabschreibung nach § 7b EStG gewerbliche Einkünfte nach § 15 EStG i. H. v. 50.000 Euro.
Der Feststellungsbescheid enthält für die Feststellungsbeteiligten folgende Werte:

Fest-
stellungs-
beteiligter
Einkünfte
aus
Gewerbe-
betrieb
in Euro
Bemessungsgrundlage nach
§ 7b EStG
in Euro
Verbrauchter Beihilfewert nach
De-minimis-Verordnung
in Euro
Verbrauchter Beihilfewert nach
DAWI-de-
minimis-
Verordnung
in Euro
K-GmbH0000
A25.0001.000.00040.000200.000
B25.0001.000.00040.000200.000

Weil die Sonderabschreibung nach § 7b EStG in voller Höhe (5 Prozent) in Anspruch genommen wurde, muss keine Aussage hierzu aufgenommen werden.

Im Rahmen der Veranlagung zur Einkommen‑ oder Körperschaftsteuer werden über die in den ESt 4 B‑Mitteilungen für die jeweiligen Feststellungsbeteiligten mitgeteilten Werte die für die Feststellungsbeteiligten maßgeblichen Beihilfewerte aus der Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG mittels des Berechnungsschemas wie unter 4.1 dargestellt ermittelt.

4.3 Ermittlung des relevanten wirtschaftlichen Vorteils bei gesonderten Feststellungen
112

Bei gesonderten Feststellungen nach § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe b AO sind im Feststellungsbescheid der verbrauchte Beihilfewert und die Bemessungsgrundlage der Sonderabschreibung nach § 7b EStG auszuweisen. Der verbrauchte Beihilfewert ist für jedes Jahr des Begünstigungszeitraums auszuweisen.

113

Im Rahmen der Veranlagung zur Einkommensteuer des Steuerpflichtigen wird über die im Feststellungsbescheid mitgeteilten Werte der maßgebliche Beihilfewert aus der Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG mittels des Berechnungsschemas wie unter 4.1 dargestellt ermittelt.

5. Prüfung der Beihilfehöchstbeträge

5.1. Grundsatz
114

Die Prüfung, ob die Beihilfehöchstbeträge eingehalten werden, ist für jedes Jahr des Begünstigungszeitraums gesondert vorzunehmen.

115

Im ersten Jahr des Begünstigungszeitraums werden 25 Prozent des ermittelten Beihilfewerts der Sonderabschreibung nach § 7b EStG in die Berechnung einbezogen. Ist die Summe der erklärten anderen Beihilfen nach der De‑minimis‑Verordnung für das laufende und für die zwei vorausgegangenen Kalenderjahre sowie des für das erste Jahr des Begünstigungszeitraums anzusetzenden Teilbetrags des ermittelten Beihilfewerts der Sonderabschreibung nach § 7b EStG kleiner als 200.000 Euro, kann die Sonderabschreibung nach § 7b EStG gewährt werden. Hat der Steuerpflichtige zusätzlich auch Beihilfen nach der DAWI‑de‑minimis‑Verordnung erhalten, kann die Sonderabschreibung nach § 7b EStG gewährt werden, wenn der ermittelte Beihilfewert aus den De‑
minimis‑Beihilfen kleiner ist als 200.000 Euro und bei Hinzurechnung der DAWI‑de‑
minimis‑Beihilfen den Betrag von 500.000 Euro nicht überschreitet.

116

Im zweiten Jahr des Begünstigungszeitraums sind wiederum die erklärten anderen De‑minimis‑Beihilfen für das laufende und für die zwei vorausgegangenen Kalenderjahre und die anteiligen Beihilfewerte der Sonderabschreibung nach § 7b EStG für das erste und das zweite Jahr des Begünstigungszeitraums (jeweils 25 Prozent des gesamten im ersten Jahr des Begünstigungszeitraums ermittelten Beihilfewertes) einzubeziehen. Im dritten Jahr des Begünstigungszeitraums sind dann die anteiligen Beihilfewerte der Sonderabschreibung nach § 7b EStG des ersten bis dritten Jahres des Begünstigungszeitraums zu den wiederum aktualisiert mitgeteilten weiteren De‑minimis‑Beihilfen zu addieren. Im vierten Jahr des Begünstigungszeitraums sind die anteiligen Beihilfewerte der Sonderabschreibung nach § 7b EStG des zweiten bis vierten Jahres des Begünstigungszeitraums zu den wiederum aktualisiert mitgeteilten weiteren De‑minimis‑
Beihilfen zu addieren.

117

Macht der Steuerpflichtige in späteren Jahren Sonderabschreibungen nach § 7b EStG für weitere begünstigte Förderobjekte geltend, ist für Zwecke der Prüfung der Beihilfehöchstbeträge entsprechend zu verfahren: d. h. die Beihilfewerte aus diesen Sonderabschreibungen nach § 7b EStG sind entsprechend zu ermitteln und in die in Rz. 116 erläuterte Prüfung einzubeziehen.

118

Werden für den Steuerpflichtigen Einkünfte gesondert festgestellt, ist anhand der im Feststellungsbescheid ausgewiesenen Werte sowie der im Rahmen der Einkommensteuererklärung ggf. gemachten Angaben über weitere De‑minimis‑Beihilfen ent­sprechend zu verfahren.

5.2. Prüfung bei Mitunternehmerschaften oder Gemeinschaften
119

Der für einen Feststellungsbeteiligten ermittelte Beihilfewert der Sonderabschreibung nach § 7b EStG ist der Prüfung der Einhaltung der Beihilfehöchstbeträge zugrunde zu legen.

Neben eigenen De‑minimis‑Beihilfen eines Feststellungsbeteiligten sind auch die festgestellten, anteilig auf den Feststellungsbeteiligten entfallenden verbrauchten Beihilfewerte aus anderen De‑minimis‑Beihilfen der Mitunternehmerschaft oder Gemeinschaft in die Berechnung des bereits verbrauchten Beihilfewerts für den Feststellungsbeteiligten einzubeziehen.

120

Beispiel 10:
Fortführung des Beispiels 9:
Die Feststellungsbeteiligten der A-KG haben im Jahr 2020 und den beiden vorausgegangenen Kalenderjahren bereits De-minimis-Beihilfen mit den folgenden Beihilfewerten erhalten:
K-GmbH: 200.000 Euro
A: 10.000 Euro
B: 5.000 Euro
Für die Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG werden für die Feststellungsbeteiligten die folgenden Beihilfewerte ermittelt:
K-GmbH: 0 Euro, d. h. 0 Euro/Jahr
A: 10.384 Euro, d. h. 2.596 Euro/Jahr
B: 7.632 Euro, d. h. 1.908 Euro/Jahr

Fest-
stellungs-
beteiligter
Beihilfewert der Sonder-
abschreibung nach
§ 7b EStG
in Euro
Verbrauchter Beihilfewert nach
De-minimis-Verordnung
in Euro
Verbrauchter Beihilfewert nach
DAWI-de-
minimis-
Verordnung
in Euro
Beihilfewerte bereits
erhaltener
De-minimis-Beihilfen
in Euro
K-GmbH000200.000
A2.59640.000200.00010.000
B1.90840.000200.0005.000

Da die Feststellungsbeteiligten A und B für das Jahr 2020 den Beihilfehöchstbetrag sowohl nach der De‑minimis‑Verordnung (A: 52.596 Euro; B: 46.908 Euro) als auch nach der DAWI‑de‑minimis‑Verordnung (A: 252.596 Euro; B: 246.908 Euro) noch nicht überschritten haben, kann die Sonderabschreibung nach § 7b EStG in voller Höhe in Anspruch genommen werden. Für die K‑GmbH ergibt sich aus der Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG durch die A‑KG keine Auswirkung.

5.3 Überschreiten der Beihilfehöchstbeträge
121

Ergibt die Prüfung der Einhaltung der Beihilfehöchstbeträge nach der De‑minimis‑Verordnung und der DAWI‑de‑minimis‑Verordnung, dass mit der Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG der Beihilfehöchstbetrag von 200.000 Euro nach der De‑minimis‑Verordnung bzw. von 500.000 Euro nach der DAWI‑de‑minimis‑Verordnung überschritten wird, ist die Sonderabschreibung nach § 7b EStG nur in der Höhe zulässig, wie der Beihilfewert aus allen De‑minimis‑Beihilfeprogrammen 200.000 Euro bzw. 500.000 Euro nicht überschreitet. In diesen Fällen ist die Sonderabschreibung nach § 7b EStG für das betreffende Jahr anteilig zu kürzen.

122

Das Überschreiten der Beihilfehöchstbeträge führt nur dann zur vollständigen Versagung der Sonderabschreibung nach § 7b EStG, wenn die Beihilfehöchstbeträge bereits ohne Hinzurechnung des Beihilfewerts aus der Sonderabschreibung nach § 7b EStG erreicht sind.

123

Bei Überschreiten der Beihilfehöchstbeträge hat eine entsprechende Mitteilung über die Höhe der zu gewährenden Sonderabschreibung nach § 7b EStG (ggfs. mit 0 Euro) an das für die (gesonderte bzw. gesondert und einheitliche) Feststellung zuständige Finanzamt bzw. an die zuständige Dienststelle zu ergehen. In der Folge ist ein nach § 175 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 AO geänderter Feststellungsbescheid zu erlassen.

124

Beispiel 11:
Abwandlung des Beispiels 10:
B hat weitere Beihilfen nach der De‑minimis‑Verordnung mit Beihilfewerten von insgesamt 160.000 Euro erhalten.
Die Prüfung des Beihilfehöchstbetrags für B ergibt, dass der Beihilfehöchstbetrag nach der De‑minimis‑Verordnung i. H. v. 200.000 Euro bereits erreicht ist (40.000 Euro aus der Beteiligung an der A‑KG und 160.000 Euro für weitere Beihilfen nach der De‑minimis‑Verordnung). B kann die Sonderabschreibung nach § 7b EStG damit nicht mehr in Anspruch nehmen. Nach einer entsprechenden Mitteilung der für die Veranlagung zur Einkommensteuer zuständigen Dienststelle an die für die gesonderte und einheitliche Feststellung zuständige Dienststelle ergeben sich bei der gesonderten und einheitlichen Feststellung folgende Änderungen (die bislang erklärten bereits verbrauchten Beihilfewerte bleiben unverändert):

FeststellungsbeteiligterEinkünfte aus Gewerbebetrieb
in Euro
Bemessungsgrundlage nach § 7b EStG in Euro
Gesamtnach Quote
verteilt
Ergänzungs-
vermögen
K-GmbH000
A25.00025.00001.000.000
B75.00025.00050.000  1.000.000

6. Bescheinigung des Beihilfewerts der Sonderabschreibung nach § 7b EStG

125

Der Beihilfewert der Sonderabschreibung nach § 7b EStG ist für jedes Jahr des Begünstigungszeitraums im entsprechenden Bescheid über die Festsetzung der Einkommen‑ oder Körperschaftsteuer auszuweisen.

III. Prüfungserfordernisse für die Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7b EStG

126

Für die Prüfung der Sonderabschreibung nach § 7b EStG sind die in der Anlage zu diesem Schreiben zusammengestellten Angaben („Angaben zur Inanspruchnahme einer Sonderabschreibung nach § 7b EStG“) erforderlich.

127

Die erforderlichen Angaben sind nach der diesem Schreiben beigefügten Anlage an das örtlich zuständige Finanzamt zu übersenden. Die Vollständigkeit und Richtigkeit der Angaben sind mit der Unterschrift des Steuerpflichtigen bzw. des gesetzlichen Vertreters zu bestätigen.
Die Angaben sind spätestens auf Anforderung des Finanzamts vorzulegen.

IV. Anwendungsregelung

128

Dieses Schreiben ist in allen noch offenen Fällen anzuwenden.

0
Rz. 9 wurde durch BMF vom 21.9.2021 (BStBl I S. 1805) neu gefasst und ist in allen offenen Fällen anzuwenden.
1
Hinweis: bei Fertigstellung nach dem 31. Januar wäre eine zeitanteilige Kürzung der linearen AfA im Jahr der Fertigstellung erforderlich.
2
Hinweis: Die Einkünfte des Ergänzungsvermögens i. H. v. 50.000 Euro ergeben sich aus der vollständigen Versagung der Sonderabschreibung nach § 7b EStG (1.000.000 Euro x 5 Prozent).
3
BStBI I S. 1306
4
BStBI 2020 I S. 17
5
Verordnung (EU) Nr. 360/2012 der Kommission vom 25. April 2012 über die Anwendung der Artikel 107 und 108 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union auf De-minimis-Beihilfen an Unternehmen, die Dienstleistungen von allgemeinem wirtschaftlichem Interesse erbringen (ABl. L 114 vom 26. April 2012, S. 8).

  • Anlage

    Angaben zur Inanspruchnahme einer Sonderabschreibung nach § 7b EStG

    Do­ku­ment her­un­ter­la­den [PDF, 767KB]

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